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浅谈个人所得税存在的问题及改革建议
[摘 要] 个人所得税是现代复合税制体系中开征最为普遍的税种, 是调节收入分配的重要工具。无论在发达国家还是在发展中国家, 其对社会财富再分配的职能都受到广泛关注。随着市场经济的发展贫富差距问题逐渐显现, 我国个人所得税制度设计有失公平的缺陷也日益明显, 这不仅没有使纳税人得到公平对待, 而且影响了个人所得税发挥公平收入分配的功能。为了实现公平的目标, 我国个人所得税的改革应实行个人为纳税单位的分类所得税制和以个人为纳税单位的综合所得税制相结合的混合税收模式。通过实现个人所得税的增长, 以提高个人所得税的比重, 进而更好地发挥公平收入分配的功能。
[关键词] 个人所得税；最高边际税率；综合所得税制；代扣代缴制度
1.我国个人所得税现状及存在的问题 1.1我国个人所得税税制现状
我国个税采用以个人为单位的分类所得税制，将个人取得划分为工资薪金所得、个体工商户经营所得等11类。各类所得分别适用不同的税率规定。其中工资、薪金所得采用5%—45%的九级超额累进税率；对稿酬所得，劳务报酬，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财转让所得，偶然所得和其他所得等均采用20%的比例税率；对个体工户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得采用5%—35%的五级超额累进税率。另外，各类所得分别适用不同的的费用减除规定和不同的计税方法，按月或按次征收，或按月预缴、年终汇算清缴。今年4月25日，全国人大公布《个人所得税法修正案(草案)》全文，个税起征点定位3000元，税率由9级缩减为7级，取消了15%和40%两档税率。
1.2我国个人所得税征收取得的成绩
我国个税收入呈现迅速增长的态势。1980年首次开征时收入仅为20万元，1985年突破１亿元，1995年为131.39亿元，2005年为2093.91亿元，2010年达到4049亿元，平均每年以34%的增幅增长，是1994年税制改革以来收入增长最为强劲的税种之一，已经成为继增值税、企业所得税和营业税后的第四大税种，在部分地区已跃居地方税收收入的第二位，成为地方财政收入的主要来源。
1.3我国个人所得税存在的主要问题
尽管征收个税30年间取得了一定成绩，但我们注意到个税的功能未能充分发挥。一方面其筹集财政收入的职能未充分体现。我国个税收入占税收总收入的比例处于6%—7%的水平，如2008年为6.87%，2010年为6.61%。据世界银行统计，高收入国家这一比例在40%以上，美国早1994年就达到43.16%，中等收入国家为10%—20%。随着我国国民收入分配格局重大变化，个税的贡献也应大大提高。另一方面个税调节分配的作用没有达到预期效果。中国缴纳个税的人群中，排在第一位的是工薪阶层，排在第二位的是在中国的外国人，第三位才是私营企业主、个体户等，这表明相当多的非工薪收入未经纳税就流入到个人腰包，出现了“逆
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向调节”、“劫贫济富”现象。2009年我国城镇居民人均可支配收入中，工薪收入所占比重高达72％。作为个税主要纳税群体的工薪收入者，由于实行单位代扣代缴模式，即使家庭供养人口较多、遭遇生活变故，也不容易获得个税减免。
2.个人所得税存在问题的原因分析
个人所得税没有充分发挥其功能的原因涉及税制、征管等多个方面，个税征收30年间，税制没有与时俱进进行相应改革，使得现有税制的弊端日益暴露，具体表现在
2.1 个人所得税税制模式设置不合理
世界各国的个税制有三种类型：分类所得税制、综合所得税制和混合所得税制。首先，我国实行的是分类所得税制，即把个人取得的各种所得划分为11类，针对不同性质的所得分别适用不同的税率、不同的费用扣除标准和不同的计税方法，缴纳不同的个税额。虽然便于征税, 但却使个人所得税量能课税的公平性与调节收入差距的功能大打折扣。随着社会经济的发展, 许多所得因为没有被纳入所列举的范围而被排斥在征税之外, 最显著的例子就是网络销售所得, 据工信部数据显示,2010年我国网上购物市场的交易额超过 4000亿元。从公平角度考虑, 这些收入均应纳入征税范围。其次, 现行个人所得税实行正列举法, 缩小了税基，如在我国收入差距日益扩大的情况下, 城乡社会关注的富二代现象、奢侈现象等，与我国广范存在富裕者向亲友的巨额赠与分不开, 但我国对这类所得既无遗产税、赠与税, 又不征收个人所得税。据统计, 截至2010年3月31日申报期结束, 全国共有268.9万人到税务机关办理2009年度个人所得税自行纳税申报, 与2008年同期相比, 申报人数增加28.7万人, 增长12% 。( 尽管 12万元收入者的申报人数呈两位数增长, 但在我国当前城镇人口已超过6亿的情况下, 申报人数仅占总人口的0.038% 。工薪阶层则成为个人所得税申报纳税的主角 , 而那些本应成为个税申报主体的人, 比如私企老板、娱乐明星等高收入群体和那些高收入人群相对集中的行业, 反倒是反应极其淡漠, 申报人数相对较少。使得个人所得税变成了调节普通劳动者工薪收入的主要手段, 这与监管不严和查处不力有直接的关系, 这也使得个人所得税对居民之间收入差距的调节缺乏有效的基础。
2.2个人所得税税率设置不科学
现行个税有累进税率和比例税率，并有两套超额累进计算方法。税率设计繁杂，操作难度大，从客观上降低了税收征管的效率，与我国当前的税收环境不相符。过高的边际税率，加大了高收入者的税收负担，不利于吸引高层次人才，制约其积极性的发挥，并且从客观上加强了逃税动机，抑制个税收入调节功能的发挥。工资薪金所得累进税率级次过多，收入等级划分不明确，不能清晰区分高中低收入之间的界限，在实际执行中第五级到第九级的税率如同虚设。
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2.3个人所得税扣除额显失公平
1980年个税免征额为800元，2005年为1600元，2008年为2000元。我国采用的“定额扣除法”具有便于税款计算和征管、透明度高的特点。随着国民收入提高，我国不少中低收入者开始缴纳个税。1980年的免征额相当于当时职工月平均工资水平的12.6倍，30年来，我国职工平均工资水平增长数十倍，但个税免征额却只提高了2.5倍。过低的免征额导致广大中低收入者负担过重。另外，我国没有从公民的实际情况出发确定固定免征额，未考虑公民的父母赡养支出、教育支出、住房支出、孩子抚养支出等具体情况，统一规定纳税人相同数额或相同比率的扣除额显然不合理。对于部分发达城市或省区，个税免征额已低于当地多数工薪族的基本生活成本。例如2010年上海城镇居民月均消费支出已达2834元，对用于支付生活成本的这部分收入也要征税让人无法接受。
2.4 个人所得税税收征管存在漏洞
目前我国个人所得税征管中普遍存在法人支付单位、多头开户普遍化、个人收入主体现金化的现象, 个人所得税的征管实行全员全额扣缴申报制度,但由于征管手段落后, 信息化水平参差不齐, 部分城市和广大农村的税收征管基本上仍处于手工操作阶段, 税务机关的计算机还无法做到全面与海关、企业、银行、商场、工商等外部单位联网, 税务部门所掌握的纳税人纳税信息太少。第三方往往又不承担向税务部门提供信息的义务, 这样, 税务机关要掌握纳税人的真实收入是很困难的。在这种情况下, 大量纳税人由于监管不到位逃避了本应承担的纳税义务,这对于诚实履行纳税义务的纳税人来说是不公的。同时, 它还会使得逃避税收的纳税人低成本享受政府提供的公共服务而不支付相应的价格, 导致纳税人从政府获益的不公平, 这也是导致我国高收入、多来源收入群体偷逃税款的主要原因。
3.完善个人所得税的改革建议
当前个税改革呈现全球趋同的特征，基于此，我国个税设计应考虑国外大多数国家的个税现状及“宽税基、低税率、少优惠、严管理”的方向发展，从以下方面进行改进：
3.1从个人为纳税单位的分类所得税制向以个人为纳税单位的综合所得税制转变
法制的公平合理能激发人们对法的尊崇，提高公民依法纳税的积极性。而我国现行的个人所得税在税制设置上的某些方面缺乏科学性、严肃性和合理性，难以在社会主义市场经济条件下发挥其调节个人收入的要求。随着我国市场经济的不断发展，个人收入日益多元化、复杂化，分类税制模式下的个人所得税在调节收入分配上越来越显出其难以弥补的缺陷，因此，对个人所得税征税模式的改变也是个人所得税改革中不可缺少的一环。个人所得税的改革方向是综合所得税制。即
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对同一纳税人的各种所得，作为一个总体对待，进行综合征收。其优点是能够量化课税，体现纳税人的实际负担水平，公平税负; 缺点是征收手续较为复杂，纳税人容易进行税收规避，需要纳税人服从程度高、税收管理制度先进、财务会计健全。而这些对我国目前现状无论在征收水平还是在管理水平上都有极大的挑战性，因此适应于我国的个税模型最优选择是综合与分类相结合的混合税制。可以整合为三大类，及投资性所得，如利息、股息、红利、股票转让所得等；劳动性所得，如工资薪金、劳务报酬、特许权使用费等；经营性所得，如个体工商户所得、出租承包所得等。将这三大类的所有所得相加，确定一定的税率，按照相同的计征方法合并征收，这是符合我国现阶段和谐社会建设的个人所得税的最佳税制选择。
3.2不断优化个人所得税税率结构，降低最高边际税率
首先，从构建财税国际竞争力，增强高层次人才的吸引力，构筑国家人才发展战略的角度来看，调低最高边际税率是必要的。未来的竞争是人才的竞争，高收入的人才更容易流动，高税率不一定能够保证相应的高税收收入，结果是引发更多的国际逃避税，导致更多的潜在税源的流失。高税率反而导致易于流动的高收入者无法纳入调节范围，而且收入再分配目标也不容易实现。其次，从世界范围内看，个人所得税最高边际税率已大幅度下调，调低最高边际税率是大势所趋。如图所示
50澳大利亚英国德国40越南日本新西兰台湾美国30巴西20印度新加坡俄罗斯最高边际税率%100巴西新加坡台湾
个人所得税的最高边际税率国家
上述国家和地区个人所得税最高边际税率比中国高的寥寥无几，且税率较高国家也是发达国家。绝大多数国家和地区个人所得税的最高边际税率低于中国。作为
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一个发展中国家，中国个人所得税的最高边际税率应该大幅度下调，以提高财税国际竞争力。月应纳税所得额10万元以上适用最高税率是1994年税制改革时确定下来的。时间已过去了17年，人民的整体收入水平已大幅提高，物价也已涨了不少，适用最高税率的收入水平也应相应上调。让月应纳税所得额10万元以上适用45%的最高边际税率都有问题，个人所得税法修正案(草案)提高了月应纳税所得额在8万-10万元的个人的适用税率，从40%上调到45%，显然也是不合适的。为此，需要将最高税率适用的月应纳税所得额从10万元调高到20万元，同时大幅度降低最高边际税率。
3.3对个人所得税确定合理的扣除额
从各国实践看，税前扣除标准差别较大。美国2009年个税法规定单身纳税人和已婚单独申报纳税人的扣除额是5700美元；夫妻合报申报纳税人和单亲家庭（一方已故）纳税人的扣除额是11340美元；户主纳税人的扣除额是8350美元，美国规定一些项目随物价变化进行指数化调整。英国给老人及弱势群体特殊的纳税优惠政策，个税起征点也会根据上年零售物价指数的上涨幅度进行适当的调整。德国实行以家庭为单位的申报制，规定起征点为单身家庭年收人超过766欧元，已婚家庭年收人超过15328欧元，对已婚家庭但拥有18岁以下子女，或者子女在27岁以下但仍在上学的以及子女没有收人等情况规定了减税。借鉴国际经验，我国在确定扣除额时应考虑四个方面的因素：一是考虑纳税人本人及家庭的生计需要，应以家庭为单位，将夫妻所得相加申报纳税，扣除为取得收入而付出的必要开支费用，建立以家庭为单位的费用扣除，更能体现量能负担按纯收益征税。二是考虑我国教育、社会福利救济等国家政策，例如对子女正在接受义务教育、高等教育的纳税人可给予较多生计费用扣除。具体做法是根据纳税人年龄、被赡养老人年龄、抚养小孩人数和小孩年龄、被赡养老人退休金有无和退休金高低、婚姻状况等因素分别规定纳税人和配偶的生计费用扣除标准、赡养老人的费用扣除标准、抚养小孩的费用扣除标准、负担伤残人士的费用扣除标准。三是考虑物价变动对个人生计的影响，近两年全年物价涨幅达到5%，在当前物价上涨较快的情况下应实行消费指数（CPI）化调整，以减少物价上涨对个人生计的影响。通过这些因素综合考虑，确定出全国统一的基本费用扣除标准。在此基础上考虑不同地域间经济发展水平差异的特点，允许经济发达地区和落后地区在全国统一的法定的扣除标准内，根据当地的物价指数、消费指数在上下浮动一定的比例来规定具体执行的费用扣除标准，使扣除项目和扣除标准合情、合理、合法
3.4加强对高收入者个人所得说的征收力度，缩小收入差距
1.对工资薪金所得，在现有税率的基础上增加10%，提高高收入工薪群体的纳税额。2.加强对以下高收入者个税的征收力度，包括规模较大的个体工商户生产经营所得，企、事业单位承包经营承租经营所得，个人独资企业和合伙企业的所得，劳务报酬所得，财产转让所得，利息、股息、红利所得。3.加强对外籍个人收入所得个税的征收管理。按“国民待遇”对外籍个人的收入进行费用扣除。目前每月4800元费用扣除的“超国民待遇”是对国人的税收歧视。4.建立信息共享机制。为实现税务机关对
2、3类人员的税收征收，税务机关需要建立与财政、银
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行、公安、工商、证券机构、房管、海关等相关部门的信息共享与联动。
3.5进一步完善代扣代缴制度
代扣代缴便于实现从源头上对税款的计征, 是个人所得税征收的有效办法, 即使在公民纳税意识较强的美国, 雇主代扣代缴仍是个人所得税代扣代缴的主要形式。我国要提高个人所得税代扣代缴的质量, 应进一步落实代扣代缴办法, 明确代扣代缴义务人的责任, 加强对扣缴责任人的业务培训。同时, 要加强对扣缴义务人的责任进行系统的监督。目前, 我国部分单位已签订了个人所得税代扣代缴责任书，但这仅是落实代扣代缴办法的第一步, 还必须建立一整套系统的管理机制, 对扣缴责任人的口角行为实施有效的跟踪管理和监控。并且在今后的税法制定中, 要增加对扣缴义务人的强制执行措施, 这样不仅减小税务部门查补税款入库的难度, 而且还增强了扣缴义务人的责任感和纳税意识, 让他们意识到如果不按税法规定代扣代缴, 将和纳税人一样进行强制执行。
参 考 文 献
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