由于存货种类繁多且流动性强、计价方法多样, 因而存货高估构成了资产计价舞弊的主要部分。在会计核算上, 存货对应的会计账项很多, 存货项目的真实和正确与否, 直接影响到其他会计账项, 因此存货审计在整个审计中占有非常重要的地位, 存货的核算与管理贯穿于企业整个生产经营的全过程, 从采购、管理、核算到销售, 都与存货有关。
一、存货舞弊常用的手法
( 一) 存货盘点操纵。注册会计师在很大程度上依赖对客户存货的监盘来获取有关存货的审计证据。因此, 对于注册会计师来说, 执行和记录盘点测试显得非常重要。但是在一些存货舞弊案件中, 审计客户在数小时之内就改变了注册会计师的工作底稿。
( 二) 虚构存货。有意增加存货资产价值的方法是对实际上并不存在的项目编造各种虚假资料, 如没有原始凭证支持的记账凭证、伪造装运和验收报告以及虚假的定购单夸大存货盘点表上存货数量, 从而虚增存货的价值。因为很难对这些伪造的材料进行有效识别, 注册会计师往往需要通过其他的途径来证实存货的存在与估价。
( 三) 进货退出业务的不恰当处理。在发生进货退出业务的情况下, 有意将本应冲销的“应交税金—应交增值税( 进项税额) ”退回的增值税款作为“应付账款”或“营业外收入”“其他业务收入”处理, 从而达到多抵扣少交税的目的。
( 四) 随意变更存货的计价方法。有些企业甚至人为地变更计价方法来调节生产或销售成本, 调节当期利润。对于此类的问题, 本 论文 出自 无忧论文网查账人员应查阅有关财务指标, 分析对比各个会计期间财务指标有无异常变化, 并且查阅有关存货明细账; 核查各期采用的计价方法是否一致, 发现线索后通过询问当事人等形式查证问题。
( 五) 不恰当处理注销存货。存货改变用途或发生损失时,在注销相应的存货的同时, 有意不结转相应的进项税额, 以达到多抵扣、少交增值税的目的。对于这类问题, 查账人员可以通过审阅有关凭证和存货明细账货源方记录及对应账户, 审查相应的记账凭证和原始凭证发现线索, 然后作进一步的询问、调查, 以查清问题。
二、存货的采购、存储、销货审计
在存货的采购环节、存储环节和销售货物环节, 针对存货舞弊常用的手法, 从存货的真实性、可靠性和合理性三个方面来加强存货的审计。
( 一) 存货与采购有关的审计1.对存货数量真实性的审定。( 1) 审计人员通过比较各期的购货业务, 能揭示出购货量的异常变动或购货集中在有利害冲突的供货商身上。 ( 2) 审计人员还应检查验收单上关于数量的记录是否与采购合同相一致, 从而可以发现货物是否在途中耗损甚至丢失的情况, 从而确定存货入库数量的真实性。以防止存在在材料采购( 在途材料) 科目挂账, 实质上已经消耗及价值形态已转化为成本费用的存货。2.对所购存货质量的可靠性认定。( 1) 审计人员应关注验收部门根据货物的数量和质量填列的验收单; 并将其与采购合同相核对, 若不符合有关要求, 以次充好的, 追查有关人员的责任。( 2) 结合验收单等凭证进行实际的监盘, 观察存货的质量是否与书面文件相符, 如果发现问题, 应该提请被审计单位进行相关的处理。3.对所购存货价值的合理性认定。( 1) 存货购入价格的审计是审计的重点。审计人员应审查存货的采购合同, 采购的目的, 定价政策, 并应将采购价格与市场价格相比较, 从而判断存货的价值是否合理。 ( 2) 审计人员还应根据存货盘点总表和存货明细账抽取一部分存货项目作为样本, 以验证其外购存货的计价是否按照既定的计价基础和方法, 计算是否正确无误。( 3) 应验证年底存货的正确性、完整性, 还应对年底截止的购货进行复核。
( 二) 存货与仓储有关的审计1.对存货数量真实性审定。 ( 1) 将标签上的说明与原材料、在产品和产成品实物相核对; 在检查在产品存货时, 还须查明盘点标签上的记录的完工程度是否恰当。 ( 2) 警惕货物用坚固包装的方法, 以虚报实, 夸大存货的数量。所以, 如果存货放在包装盒或其它容器中, 在测试中应将其打开进行检查。( 3) 审查存货总额与某种存货项目是否超出了客户的生产能力或存储容量。 ( 4) 注意对存货所有权的审计。 ( 5) 如果审计人员于年度结束后接受委托验证存货, 则无法观察年终存货盘点。这时, 审计人员应采用一些替代审计方法程序, 如: 利用被审计单位内部审计人员的存货盘点资料, 抽查或核点部分存货, 审查自结账日以来存货的收发记录, 倒推算出结账日的存货数量,如果仍无法实行存货盘点的替代审计方法程序, 则表示对存货项目的审核缺乏足够可信的审计证据, 应在审计报告中予以说明。( 6) 将盘点的结果与永续盘存制下的主文件相核对, 看其是否一致, 对任何重大差异都要做进一步追查和调整。2.对存货库存质量的可靠性鉴定。( 1) 在观察存货盘点的过程中, 审计人员要对存货的质量加以必要的审查, 确定存货是否以较好的状态以备销售、使用和耗用, 是否存在损坏的商品。如果质量不符, 应提请被审计单位进行相关的会计处理。( 2) 客户存货为精密技术产品, 可以借助专家的工作来对这些特殊存货的质量进行鉴定。3.存货库存价值的合理性认定。 ( 1) 纵向比较法。 当期库存多的, 高出部分应视为潜亏。 ( 2) 横向比较法。 把库存物品与同行业平均价格水平相比较, 相同规格, 相同质量的产品价格相近或较低的, 视为合理; 明显高的, 高出部分视为潜亏。( 3) 有的存货, 销售价格过于偏低, 以优充劣, 作价处理, 部门的销售收入转入个人腰包或“小金库”本 论文 出自 无忧论文网; 或以次充好, 掩盖贪污盗窃等违法行为的情况。
( 三) 存货与销货成本有关的审计1.对存货数量的真实性审定。 ( 1) 因为同一类型的行业, 其年毛利率大致相同, 所以审计人员首先应对毛利率进行分析性复核, 如果变动较大, 应分析其产生变动的原因, 以防止人为调节结转产品到主营业务成本的数量, 从而达到少转成本、调剂利润的目的。( 2) 审计人员在对发出存货进行审计时, 应注意审查出库是否办理了审批手续, 是否填写了领料单或出库单,收发人员是否签字及账务处理是否合规, 库存物资是否登记上, 该项产品或材料出入库登记数量是否相符等。2.对存货质量的可靠性认定。 ( 1) 计算存货周转率, 并与往年的周转率相比, 如果周转率降低, 则说明存货的采购计划、生产计划或促销可能存在问题。 ( 2) 对于存放在仓库时间较长且销售缓慢的产成品以及长期积压的原材料要根据具体情况区别对待。 ①属于滞销积压物品, 要进行市场分析。 通过降价可以销售的, 应提取存货跌价准备, 按其可变现净值计价。②属于适销对路、质量合格, 因营销不利而造成的压库, 不应认为是潜亏或有问题的商品。③属于报废的存货, 应当注销其价值并转入相关的费用、支出等。3.对存货价值的合理性认定。( 1) 审计人员首先应审查存货计价的基础和方法, 判断其合理性。( 2) 编制原材料、在产品、产成品等主要存货类别的存货比较表, 与上年相应项目的金额进行比较, 若是有较大的增减变动, 应查清原因。 ( 3) 保本核算法。对超出正常库存需要的原材料, 应以保证其以后在生产或销售时基本不亏损为原则, 可以先将原材料的成本加上应分摊的各种费用, 套算为产成品价; 再加上销售费用算出保本销售价, 与市场不含税价相比较。低于或与市场价相近的视为正常, 高出市场价较多的应视为潜亏。 ( 4) 成本核算法。 对于自制存货, 审计人员必须考虑对产成品和在成品计价时原材料、直接人工和制造费用的结转是否正确, 会计处理是否合规。对未按照规定结转的要查明原因, 并提请被审计单位进行相关处理。 ( 5) 市场倒推法。 对由于某些原因造成的积压的库存物品,如因技术改造或产品结构调整而形成的积压物品, 可将这类物品的市场价减去正常的销售费用后, 与库存价相比较, 低于库存价较多的部分应视为潜亏。
