运费支出对企业所得税的影响分析 最近，按照专业化管理工作统一要求，市局成立了税收分析监控办公室，开展税收分析，筛选疑点企业进行重点纳税评估。按照工作要求，我们通过分析监控系统提取了全市运费发票抵扣数据，筛选出了21户运费支出金额较大，占销售收入比重较高，存在纳税疑点较多的企业。运费发票作为“四小票”之一，一直是税收征管的一个重点和难点，运费发票问题不仅是增值税抵扣问题，而且更是一个所得税税前扣除问题。运费发票可以7%抵扣增值税，更重要的是余下93%部分可以计入成本费用在所得税前扣除，影响所得税93%*25%=23.25%。运费支出影响所得税是增值税的三倍多，且利用运费发票虚列成本费用，隐蔽性、欺骗性更强。部分企业运费支出不合常理，纳税疑点较多，如不加遏制，形成的税收漏洞必将越来越大，运费发票税前扣除影响企业所得税问题应引起大家足够重视。
一、基本情况
2011年1—7月，全市共有1051户涉及运费发票扣除，运费支出已成为企业所得税税前扣除的重要因素之一。近年来，全市运费发票涉及户数在逐年增多，扣除总额明显呈逐年大幅攀升态势（2009年28亿元，2010年40亿，2011年仅前7个月就已突破了28亿元），运费发票税前扣除金额占销售收入的比例不断增加，运费增幅明显高于全市经济发展速度和税收增长速度。2009年度，全市共有895户扣除金额282237万元，占销售收入6646265万元的4.25%；2010年度，共有1074户扣除金额394820万元，占销售收入9041492万元的4.37%。2011年前1-7月，共有1051户扣除金额280872
1 万元，占销售收入6204688万元的4.52%。
二、运费支出税前扣除方面存在的主要问题
1、分行业看，金属冶炼、建材、电力、商业中部分企业，运费支出数额较大，占销售收入比例较高，特别是电厂、水泥厂、钢厂等用煤企业尤为突出。且同行业之间运费支出差异很大。财务核算较为健全的河南油田勘探局、河南油田南阳分公司作为我市规模最大的企业和上市公司，运输业务遍布全国，甚至海外，2010年度运费发票金额分别仅仅是1146万元和887万元，分别占同期销售收入的0.14%和0.71%。而筛选出的21家疑点企业中，运费发票金额却动辄几千万甚至上亿元，2009年、2010年、2011年1—7月21家企业合计运费金额分别是13.5亿元、18.4亿元、12.2亿元，占销售额的比例分别为12.06%、12.47%、11.86%。其中金额最大的一家企业2010年从同一运输单位取得的运费达4亿元之多。
2、分单位看，运费发票抵扣情况地区差异明显。唐河、社旗、宛城运费发票支出金额很少，如唐河金晖水泥有限公司运费总额39万元，占销售收入的比例总额仅为1.06%；而西峡、高新等单位运费支出金额很大且集中在个别企业。如某水泥厂，运费发票金额占全年销售收入比例竟高达23.87%，存在较大疑点。
三、原因分析
运费发票税前扣除存在的问题主要有以下三个方面：一是企业将不方便列支的费用变通为运费发票形式入账，改变支出类型；二是中间供货商为减少自身税收负担将购销差价变通为运输发票提供给购买企业入账。中间供货商采用平销
2 方式或由上游企业直接向购货方开具增值税专用发票，购销差价部分通过变通代开运输发票直接提供给购货方抵扣，从而减少纳税环节和自身税收负担；三是企业为了隐瞒利润少缴税款，取得虚开运费发票，虚增成本费用，纯属虚开运费发票。
同时，运费发票“圆票”（代开）又有很大的随意性，少数地方“引税”竞争，这样造成运费发票把关不严，管理失控，客观上为虚开具运费发票打开了方便之门。只要缴税，来者不拒，想代开多少就能代开多少，有的基层地税所还以少量的税收返回或者叫回扣吸引企业去代开（运费、建安、装修款等）。运输企业自开票纳税人不认真执行有关开票规定，为了不正当利益虚开现象也比较严重，不少企业运费业务内容的真实性存在较大疑点。如：某企业2010年仅从同一家运输企业取得的运费发票就达4亿多元，其运输业务的真实性应引起我们的高度关注。
四、检查方法
针对运费支出存在的问题，各单位在核查中应重点关注“发票真不真，业务实不实，金额准不准”问题。
一是核查企业购销方式。重点检查清楚购销合同中有关货物运输费用的条款，弄清楚企业购销方式，看运费是由买方还是卖方承担，运费发票如何开具，运费如何支付等问题。特别是对采购原料由供货商送货上门，产品销售由客户自提货物的行业，基本上不应存在运费支出，在核查过程中要多加留意，重点核实。
二是核查运费发票开具和取得情况。重点调查企业入账的运费发票是否符合运费发票管理的有关规定，是否真实、
3 有效，规定项目是否填写齐全、准确；是否存在取得虚开发票情况；汇总开具发票的是否附有清单，发票备注栏是否注明承运的车辆（船舶）号码等。要特别注意运费发票的开具方必须为运输企业或个人，不能为销货企业，否则，对方应视为价外费用征收增值税，应开具增值税专用发票或国税的普通发票，不能开具运费发票，接收方也不得抵扣运费的进项税款。同时，不真实、不合法的发票也不得作为所得税税前扣除的凭证。
三是核查企业资金流向。重点核实企业购销活动资金支付情况与货运发票开具情况是否相符，有无真实的款项结算。南阳地税系统对自开票纳税人的限额管理 ,车辆开票限额为每吨运力每月开票收入不得超过5000元，船只开票限额为每吨运力每月开票收入不得超过100元；；单张发票开票限额一般不得超过50万元。地税部门对自开票纳税人要求原则上对每一笔运输收入，都要通过纳税人的银行帐户进行结算。
四是核查有关政策执行情况。企业不能提供真实、合法、有效凭据的支出，一律不得税前扣除。国税发„2008‟80号和国税发„2008‟40号的进一步明确，纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票和其他凭证，包括虚假发票和非法代开发票，均不得用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销。发现纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款。《发票管理办法》规定，所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项时，应当向收款方取得发票。不符合规定的
4 发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。国税发[1995]192号文件第一条第三款规定：纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。纳税人购进、销售货物所支付的运输费用明显偏高、经过审查不合理的，不予抵扣运输费用（刚开始实行新税制前几年时最经典的用得最多的一个文件，目的是检查纳税人购销业务的真实性）。
五是核查企业原料、货物流向。重点检查企业原料、货物购销地点，运输活动发生时间、里程、金额。对航运有过三峡(葛洲坝)船闸的,可登录相关网站检查核实过闸记录。地税部门规定自开票纳税人在开具货物运输业发票时必须有相关的运输合同、与委托运输单位的结算凭证（运单等原始凭证）作为开票依据。
六是加强同地税部门的联系，加强对运输业务真实性的核对。运费不仅影响国税，地税也管有一部分企业所得税，（市局流转税所得税分别属于不同科室管理，关注点不一样）。南阳自开票纳税人每月都要向地税部门上报有单车开票清单，登记有每辆车的每一笔运输业务，各单位必要时可向地税部门申请协助调查。地税规定“纳税人必须建立单车（船）的收入、成本、费用明细帐，核算单车（船）每月的开票收入、通行费用、油料消耗、维修费用等基本情况，并按照单车（船）粘贴原始证，准确核算单车的收入、成本、费用”，各单位可以将此作为核实运费支出真实性的重点关注点，进行运输活动单车核实。
五、运费发票检查的切入点：
5 首先通过税收分析监控系统查看其取得运费的情况 深入到企业后，了解企业生产经营的特点，包括购销存各个环节的情况以及会计核算发票开具货款结算等等情况。查账：
应交税金---应缴增值税---进项税金 最近我们到一家水泥厂调研，情况是： 调取记账凭证：
借：原材料—燃料—烟煤
借：应交税金---应缴增值税---进项税金（烟煤） 借：应交税金---应缴增值税---进项税金（运费）
贷：应付账款---****供煤企业（煤款）
贷：应付账款---****供煤企业（运费）
我们重点查看其记账凭证、所付的原始凭证，以及购销合同等，分析判断其业务内容的真实性。其中根据明细账抽查了两份凭证，分录如上。查看其购销合同，一份是襄阳一份是咸阳，距离我们这家水泥厂分别是100多公里和500多公里，都是送货制，价格一样，都是 760元/吨。发票开具和货款结算方式：两票制。其中增值税专用发票550元/吨，余款开运费（分析：距离差几倍，运费一样，显然是倒挤出来的，不真实）。
6 政策依据主要是：国税发[1995]192号文件等（详见以上分析：
三、原因分析（四是核查有关政策执行情况）
六、特别需要弄清楚的几个概念及相关政策
可能有的企业会提出：我们的运费发票是供货方的代垫运费，我们说：代垫运费的判定,不仅看形式，更要看内容看实质
下面，我们就针对代垫运费着重进行以下分析：
根据《增值税暂行条例》第六条“销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用”及《增值税暂行条例实施细则》第十二条“条例第六条所称价外费用，是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：……
（三）同时符合以下条件的代垫运费：１．承运部门的运费发票开具给购货方的；２．纳税人将该项发票转交给购货方的。凡价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额”之规定，对价外费用概念的理解：价外费用应是基于同一次交易，在全部价款以外收取的各种名目的费用。
增值税实施细则规定同时符合两个条件的代垫运费：
1、承运部门的运费发票开具给购货方的；
2、纳税人将该项发票转交给购货方的。不征收增值税。
7 那么，何为代垫运费，像一些企业的托运费又是否属于代垫运费，由于在实际工作中为准确理解和处理这类问题，在此我结合法规和实际情况作一说明。
代垫运费，是指运费由销货方（纳税人）代购货方垫付给承运部门，其实际付款者是购货方。销货方只是受购买方的委托，代购买方将其购买的货物委托承运部门运输到指定地点，销货方只是代为垫付运输费用或代为办理托运手续并垫付运输费用，然后将垫付款向购买方收回。在这里，实际发生的垫付款项金额是预先不能明确知道具体数目的，只有在委托承运部门运输时，才由承运部门依其承运价格（单价）及其他条件（里程）计算收取此笔运费，经购货方确认同意或约定授权由纳税人视情况确定此笔运费金额后由纳税人将此笔运费垫付给承运部门。实际发生的运费额与纳税人无关，也不表现为纳税人的亏损或盈利。
形式上的检查，看其是否符合两个条件（一般来说都是符合的）：确认属于代垫运费后，视其是否同时符合：
1、承运部门将运费发票开具给购货方，即托运人或客户名称是否填写购货方名称，
2、纳税人将该项发票转交给购货方。只有同时符合这两个条件后，才确认其不征增值税。纳税人在代垫运费给承运部门取得承运部门开具注明有购货方名称的运费发票原件后，应将其复印件留存作垫付运费的凭证，而把原件转交给购货方。
但是我们前面说了，对代垫运费的判定,不仅看形式，更要看内容看实质
8 在实务中，销售方与购货方在运费结算方面有两种方式：一是代垫（承运单位将运费发票开具给购货方，销售方原票转交），二是代收代付（承运单位将运费发票开具给销售方，销售方将运费并入货款）。因为在税收方面，代垫运费销售方不需承担税负，而代收代付运费则要承担额外的税负（因为运费抵扣率只要7%，而并入货款征税税率为17%，低扣高征），所以，在实际业务中，销售方大多希望采用两票制结算，即代垫运费。
对于销货方而言，“两票结算”的存在应限定为：在货物销售时凭按出厂价填开的货物发票和由销售方代付运费的运票向购货方收取货款和代垫运费的结算方式。关键是出厂价销售货物，即销售行为发生地点是在销售方，这才有了应由购买方把货物运回并支付运费的责任。反之若销售行为发生地点是在购买方，则货物运送的责任是销售方，显然就不存在“两票结算”基础。如果销售方的一项销售行为既涉及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为，应当缴纳增值税，其承担的运费能够作为增值税的扣除项目。对于购买方而言，货物购买地点在己方，他就没有支付运费的理由。所以，“两票结算”仅存在于“发货制”的销售方式中，对于实行“送货制”的销售行为只能实行“一票结算”，即凭货物销售发票结算。
税务机关在日常征管、稽查中可以重点关注以下两种特殊情况，做好有效防范：
9 一是“代垫运费”到购货方所在地开具运票的情况。代垫运费是由于承运人不便于到购货方收款，而由销售方为购货方先垫付，然后凭原票向购买方收款。若承运人或开票地在购货方还需要销售方代垫运费吗？既然不需代垫，为何要实行“两票结算”？这势必要引起税务征管机关的重点关注和审查。
二是运输合同存在异常的情况。在日常稽查中，税务机关势必要加强对涉及“代垫运费”业务相关购销合同和运输合同内容加强检查，寻找蛛丝马迹，去伪存真。加大处罚力度，杜绝供销双方串通偷逃税收的情况，对于运输合同中没有明确属于“代垫运费”性质的，一律视为混合销售行为，补征税款并加以处罚。
税务机关对于代垫运费的检查重点（重点关注点）是：
1.掌握交易地点，即销售行为发生地，确定货物的销售方式，明确谁该承担运费。
2.掌握开票地点，查虚假代开运费行为，核实货物销售收入。
（1）到购货方所在地开运票的代垫运费；
（2）到第三方开运票的代垫运费。
3.掌握运票的开票人，是承运人还是由销售方（包括自行填开或到当地税务部门代开），核实是代垫运费、代组织运输还是经营运输。就开票人而言，代垫运费是销售方向承运人索票付款后形成的。
（1）销售方自行填开运票——混合销售收入
（2）销售方到地税部门代开运票——代组织运输
（3）销售方向承运人支付运费后加价到地税部门代开运票（这种形式也很普遍）——经营运输（混合销售）。
4.掌握物流和资金流的内在联系，查运票填开内容真实性和完整性，核实虚开、高开运费、分解货物销售收入的行为。
七、适用范围问题
需要说明的是：以上分析和检查方法，不仅限于所选定的21户企业，对其他企业也可以参照。比如商业企业，特别是大型量贩。量贩的经营特点：一般不是直接去厂家订货提货上门采购，而是由特定的供货商供货（上货），供货商所提供的增值税专用发票一般是厂家直接开给量贩的，销货单位名称与收款单位名称不符。量贩税收管理中最突出问题是收入不如实申报，税款缴纳上，增值税还能缴纳若干一部分，所得税不缴纳或者基本很少缴纳。但是我们对照以上政策，不用完全能掌握其进销存的全部经营明细资料，只是纸上谈兵，就帐论帐，也能算的应补税款八九不离十。因为毕竟大型量贩有很大一部分收入是隐瞒不了的，比如对公单位的销售，大量的购物券收入等，而很多进项不易取得专用发票，取得的专用发票按如上所说，严格执行税收政策由不能抵扣，那就需要补税，这个数量也是大得惊人的。那么具体究竟补多少？我认为总要合情合理合法，主动权应当掌握在我们税务部门手中，要体现出我们的执法力度和执法水平，不能让纳税人太随意， 想交多少交多少，起码缴纳所得税要与增值税相适应，不能像有的企业那样，所得税甚至分文不交。既然由政策，我们就应当执行，体现我们执法的刚性。
11 参考文件：有关运费发票开具的文件规定：
1、国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知 （国税发„2008‟80号）
2、国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知 (国税发[1995]192号)
3、财政部 国家税务总局关于增值税若干政策的通知 （财税[2005]165号）
4、南阳市地方税务局关于进一步加强货物运输业自开票纳税人管理的通知 （宛地税发„2009‟10号）
5、南阳市地方税务局关于进一步规范货物运输业自开票纳税人征收管理的通知 地税发„2009‟92号）
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