外贸企业一般贸易出口退（免）税申报与会计核算
作者: 王键 王文清 日期： 2012-08-15
日前，财政部、国家税务总局出台《关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号，以下简称通知），国家税务总局发布《出口货物劳务增值税和消费税管理办法》（2012年第24号公告，以下简称公告），对我国现行出口退（免）税政策进行调整，并明确对依法办理工商登记、税务登记、对外贸易经营者备案登记，自营或委托出口以及其他单位视同出口货物劳务，不具有生产能力的出口企业统称为外贸企业。对于外贸企业一般贸易出口货物劳务的增值税和消费税退（免）税计税依据、申报时限、会计处理以及凭证资料等内容，在新政策中都做了部分调整，其不同之处以例分析。
一、外贸企业一般贸易出口退（免）税政策
根据通知规定，外贸企业出口货物劳务增值税实行免征增值税，相应的进项税额予以退还的政策，即出口免退税。消费税实行退还购进出口货物前一环节已征的消费税，即出口退税。以上两类方法统一称为出口退（免）税。按照政策分类，外贸企业一般贸易出口退（免）税分为外购货物出口和委托加工出口两种形式。
1、出口货物劳务增值税免退税。一是外购货物出口，以出口货物增值税专用发票的计税金额和海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格为依据，申报出口免退税。二是委托加工出口，外贸企业将加工修理修配使用的原材料（进料加工海关保税进口料件除外）作价销售给受托加工修理修配的生产企业，受托加工修理修配的生产企业应将原材料成本并入加工修理修配费用开具发票，并以此作为计税依据申报出口免退税。
2、出口货物劳务消费税退税。出口货物的消费税应退税额按购进出口货物的消费税专用缴款书和海关进口消费税专用缴款书确定。
二、外贸企业出口退（免）税申报
外贸企业出口退（免）税申报时，通常分为确认外销收入时的增值税纳税申报和单证收齐时的出口退（免）税申报。
（一）增值税纳税申报确认外销收入
根据公告规定，外贸企业当月出口的货物须在次月的增值税纳税申报期内，向主管税务机关办理增值税纳税申报，将适用退（免）税政策的出口货物销售额填报在增值税纳税申报表的“免税货物销售额”栏。此处注意，其出口货物销售额应当为出口离岸价并换算为人民币的价格，如果外贸企业以其他价格条件成交的，按会计制度规定应扣除冲减出口销售收入的运费、保险费、佣金等之后，再确认出口货物销售额进行增值税纳税申报。
（二）收齐单证进行出口退（免）税申报
根据公告规定，外贸企业应在货物报关出口之日次月起至次年4月30日前的各增值税纳税申报期内，收齐有关凭证，向主管税务机关办理出口货物增值税、消费税免退税申报。如某外贸企业在2011年1月1日出口的货物，出口退（免）税最后1个申报期应在2012年4月18日（征期顺延）之前，收齐单证申报时间最多为474天。但是，公告还明确如果经主管税务机关批准的，企业在增值税纳税申报期以外的其他时间也可办理免退税申报。逾期的，企业不得申报免退税。所以，上例中474天并非是外贸企业申报退（免）税最长的期限，如果经主管税务机关同意可以至4月30日之前继续申报，最长期可达486天。
三、外贸企业一般贸易出口退（免）税的会计核算
（一）增值税出口货物应退税额的计算
1、外贸企业收购出口的货物：
增值税应退税额=增值税退（免）税计税依据×出口货物退税率
2、外贸企业出口委托加工修理修配的货物：
出口委托加工修理修配货物的增值税应退税额＝委托加工修理修配的增值税退（免）税计税依据×出口货物退税率
以上两个公式计算退（免）税存在不同点，前者是购进成品的增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书所列不含税计税价格，后者是原材料成本与加工修理修配费用合并开具增值税专用发票所列不含税计税价格。
（二）消费税出口货物应退税额的计算
消费税应退税额＝从价定率计征消费税的退税计税依据×比例税率+从量定额计征消费税的退税计税依据×定额税率
属于从价定率计征消费税的，为已征且未在内销应税消费品应纳税额中抵扣的购进出口货物金额；属于从量定额计征消费税的，为已征且未在内销应税消费品应纳税额中抵扣的购进出口货物数量；属于复合计征消费税的，按从价定率和从量定额的计税依据分别确定。
（三）出口货物劳务的会计核算
外贸企业出口业务应单独设账用于核算货物购进的金额与进项税额的情况，如果购进货物时不能确定是用于出口的，也应先记入出口库存账中，待用于其他用途时从此账中转出。
以外贸企业委托加工收回的出口货物为例，某外贸A企业出口货物劳务的业务流程是从B企业购进一批服装面料，以作价销售的形式将面料卖给C企业委托加工服装，收回后报关出口。已知服装出口退（免）税率为16%，服装面料征税率为17%，假设不考虑国内运费及所得税等其他因素，其业务发生及会计核算如下：
1、1月初，A企业购买B企业服装面料收到开具的增值税专用发票计税金额为10000元，进项税额1700元，当月购货款已通过银行转账支付。
借：库存商品—服装面料
10000
应交税费—应交增值税（进项税额） 1700
贷：银行存款
11700
2、国内作价销售服装面料，并结转成本。
（1）作价销售时
借：银行存款
12870
贷：主营业务收入—内销收入
11000
应交税费—应交增值税（销项税额） 1870
（2）结转主营业务成本
借：主营业务成本—内销商品
10000
贷：库存商品—服装面料
10000
（3）月末结转未交增值税
借：应交税费—应交增值税（销项税额） 1870
贷：应交税费—应交增值税（进项税额） 1700
应交税费—应交增值税（未交增值税） 170
3、2月份，申报上月应交增值税税额。同时，A企业收回C企业加工完成的服装，取得增值税专用发票的计税价格为15000元（含加工费），进项税额为2550元，并在当月全部报关出口，其离岸价折合人民币的价格为18000元。
（1）2月份，申报增值税纳税，交税
借：应交税费—应交增值税（已交税金） 170
贷：银行存款
170
（2）结转已交税金
借：应交税费—应交增值税（未交增值税） 170
贷：应交税费—应交增值税（已交税金） 170
（3）确认收销收入进行作账，在3月初时，将出口销售额填报在增值税纳税申报表的“免税货物销售额”栏进行纳税申报。
借：应收账款—应收外汇账款—客户
18000
贷：主营业务收入—外销收入—服装
18000
（4）购进服装并将购货款通过银行转账支付
借：库存商品—库存出口商品—出口服装
15000
应交税费—应交增值税（进项税额）
2550
贷：银行存款
17550
（5） 依据取得的增值税专用发票上列明计税金额核算退税，并提取出口退税和结转成本。
应退税额=15000×16%=2400（元）
结转成本额=15000+15000×（17%-16%）=15150（元）。
借：应交税费—应交增值税（出口退税） 2400
主营业务成本—出口商品—服装
15150
贷：应交税费—应交增值税（进项税额转出） 2550
库存商品—库存出口商品—出口服装 15000
（6）结转应交增值税（出口退税）
借：其他应收款—应收出口退税（增值税） 2400
贷：应交税费—应交增值税（出口退税） 2400
（7）2月末结转科目余额
借：应交税费—应交增值税（进项税额转出） 2550
贷：应交税费—应交增值税（进项税额） 2550
4、3月份，A企业收齐出口货物报关单以及其他单证并向主管税务机关申报了出口退（免）税。
5、4月份，收到出口退税款时
借：银行存款
2400
贷：其他应收款—应收出口退税（增值税） 2400
上述例题为外贸企业一般贸易委托加工出口货物退（免）税的会计核算，如果采用外购货物出口其会计核算应参照例题3-5步进行核算。
四、申报出口退（免）税的其他事项
一是外贸企业购进按简易办法征税的出口货物、从小规模纳税人购进的出口货物，其退税率分别为简易办法实际执行的征收率、小规模纳税人征收率。上述出口货物取得增值税专用发票的，退税率按照增值税专用发票上的税率和出口货物退税率孰低的原则确定。
二是出口企业委托加工修理修配货物，其加工修理修配费用的退税率，为出口货物的退税率。
三是出口退（免）税申报资料。报表包括：《外贸企业出口退税汇总申报表》、《外贸企业出口退税进货明细申报表》、《外贸企业出口退税出口明细申报表》及正式申报的电子数据；原始凭证包括：出口货物报关单、增值税专用发票（抵扣联）、出口退税进货分批申报单、海关进口增值税专用缴款书、出口收汇核销单（实行取消出口收汇核销制度和跨境贸易人民币结算的除外）、代理出口货物证明和代理出口协议副本；属应税消费品的，还应提供消费税专用缴款书或分割单、海关进口消费税专用缴款书及主管税务机关要求提供的其他资料。
