从完善公司治理结构入手规范货币资金内部控制
摘要：货币资金本身所固有的性质决定了货币资金内部控制对于企业的高效运营具有极其重要的作用，公司治理结构也是公司高效运营的基础，二者相互渗透、密不可分。本文通过探讨二者的微妙关系以及我国公司治理结构的特殊性指出我国要建立健全货币资金内部控制必须从完善公司治理结构入手。
关键词：公司治理结构货币资金内部控制关系
货币资金是企业流动性最强、控制风险最高的资产，是企业生存与发展的基础。大多数贪污、诈骗、挪用公款等违法乱纪的行为都与货币资金有关，因此，必须加强对企业货币资金的管理和控制，建立健全货币资金内部控制，确保经营管理活动合法而有效。货币资金内部控制与公司治理结构一样是公司高效运营的基础。公司治理结构是货币资金内部控制的基础和组织保障而有效的内部控制有利于公司治理的完善。因此，本文试通过探讨二者的关系和我国公司治理结构的现状来说明我国要建立健全货币资金内部控制必须从完善公司治理结构入手。
一、公司治理结构与货币资金内部控制
何谓“公司治理结构”？对于公司治理结构的的概念至今相关机构在认识上还没有达成一致，不同的学者从不同的角度或方面都曾阐述过这个问题。柯林.梅耶（MYER）将公司治理解释为一种制度安排，他指出：“公司治理是公司赖以代表和服务于它的投资者的一种制度安排。它包括从公司董事会到执行经理人员激励计划的一切东西。”{1}吴敬琏教授认为“所谓公司治理结构，是指公司所有者、董事会和该公司执行人员即高级经理组成的一种组织结构。在这种结构中，三者之间形成一定的制衡关系。通过这一结构，所有者将自己的资产交由公司董事会托管；公司董事会是公司的最高决策机构，拥有对高级经理人员的聘用、奖惩以及解雇权；高级经理人员受雇于董事会，在董事会的授权范围内经营企业。”{2}经济学家钱颖一教授认为，公司治理主要涉及三方面内容：公司控制权的配置和行使；对董事会、经理人员和员工的监控以及对他们工作绩效的评价；如何设计和实施激励机制。{3}张维迎教授认为狭义的公司治理结构是指公司董事会的功能、结构、股东的权利等方面的制度安排，广义的公司治理结构则是有关公司控制权和剩余索取权分配的一整套法律、文化和制度性安排。{4}我比较赞同吴敬琏教授的观点。在他的定义中，首先进行了组织机构的设置，然后规定了各共5页 第1页
机构的职权，并强调机构间应形成一定的制衡关系。
货币资金内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，是为了保护企业货币资金、检查与货币资金相关的会计数据的准确性和可靠性而实施的一系列方法、措施和程序的总和。货币资金内部控制的实质不是一堆手册、文件和制度的简单组合，而是内部会计制度的有机组成部分，是为了确保公司合法合规经营、控制财务舞弊、提高经营效率和效果的合约安排。
二、公司治理结构与货币资金内部控制的关系
（一）公司治理结构对货币资金内部控制的影响
1、公司治理结构是货币资金内部控制建立的基础和依据
首先，从货币资金内部控制的组成要素来看。货币资金内部控制是公司内部控制的重要组成部分，也由五个要素组成：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督（COSO定义的内部控制框架）。其中控制环境是货币资金内部控制的最重要的组成部分，是其他要素的基础，支撑和决定着其他要素。而控制环境则更多地体现在公司治理结构上。
其次，从货币资金内部控制的方式来看。货币资金内部控制主要体现在组织规划控制、授权批准控制、预算控制、资产保护控制、人员素质控制、风险控制、内部审计控制等方面。组织规划控制是对企业组织机构的设置、职务分工的合理性及有效性所进行的控制。组织规划控制实际上包括两个层面：一是公司内部治理结构即股东大会、董事会、监事会、经理等之间的组织规划，二是经理领导的内部管理机构、岗位和人员之间的组织规划。{5}从定义可见，组织规划控制第一层次的对象正是公司治理结构的主要内容。若没有公司治理结构对组织机构的设置及相应职权的规定，就谈不上对其进行控制，也就失去了控制的基础。授权批准控制是指企业在处理经济业务时，必须经过授权批准后方可进行控制，若无公司治理结构中职权的规定，也就谈不上授权批准的问题。
再次，从货币资金内部控制建立的原则之一---内部牵制原则来看。内部牵制是指在部门与部门之间、员工与员工之间、岗位与岗位之间所建立的相互验证、相互监督、相互制约的关系。其主要特征是对有关责任进行分配，使单独的个人或部门对任何一项或多项经济业务活动无完全的决定权，必须经过其他部门和人员的查证、核对。从纵向来看，至少要经过上下两级，使上级受下级的牵制、监督。{6}由此可见，公司治理结构为上下级牵制的形成提供了基础。
另外,财政部2001年制定并颁布的《内部会计控制规范-----货币资金（试行）》第一章总则第一条明确规定“为了加强对单位货币资金的内部控制和管理，保证货币资金的安全，根据《中华人民共和国会计法》和《内部会计控制规范----基本规范》等法律法规，制定本规范。”此规定中提到的法律法规就包括公司法，
公司法是以公司组织机构及运行为核心规范对象的法律，可见，公司治理结构是公司法的精髓。由此也可见一斑。
2、完善的公司治理结构是货币资金内部控制有效的组织保障
公司治理结构是货币资金内部控制建立的主要控制环境。它的完善与否直接影响到企业货币资金内部控制是否可以得到贯彻和执行，以及货币资金内部控制目标的实现与否。我们现实生活中有很多案例都是由于货币资金内部控制健全、公司治理结构不完善导致了货币资金内部控制的失效。经理人员大肆挥霍现金，增加不必要的开支以谋取私利；为满足特权消费的需要，超限额存放现金，超范围支出现金，影响企业的正常经营；公款吃喝玩乐，公费旅游等现象泛滥成灾；为逃避银行监管，采用坐支现金，多头开户，伪造业务内容等办法，截留资金，非法转移资金和套取银行信用；无视投资风险的存在，挪用上市公司的资金，投入到证券、期货市场搏杀，以求个人无本生利，结果往往是血本无归，使上市公司蒙受损失；更有甚者利用手中的职权，贪污，盗用上市公司的货币资金，这些都是由于国有股代表人长期虚化造成的股东与代理人的角色错位，形成内部人控制局面，严重扭曲了公司治理结构。{7}
完善的公司治理结构应设置合理的组织结构，明确地建立授权与分配责任的方法，运用适当的管理控制方法，这些都可大大增强组织的控制意识，有助于建立良好的内部控制环境，有利于货币资金内部控制的贯彻执行，保证货币资金的安全、完整、有效。
（二）货币资金内部控制对公司治理结构的影响
1、有效的货币资金内部控制有利于公司治理结构的优化
首先，现代社会是一个”现金为王”的社会，评价经理人的业绩不是仅仅以会计利润作为指标的，现金流量也是一个重要指标。良好运行的货币资金内部控制可以提供真实的现金流量数字。企业真实的现金流量数字有利于激励机制的充分发挥，充分调动经理的积极性，推动公司业绩持续增长。
其次，在现代公司，经理等内部人实际拥有对公司现金的支配权，货币资金内部控制发挥会计监督作用，控制内部人的行为，降低代理成本。
2、健全的货币资金内部控制有利于公司治理结构目标的实现
公司治理结构的目标在于：在公司整体目标指引下,使契约当事人各方在矛盾和利益的对立统一中,能够本着公司与契约当事人双赢和利益(效用)最大化的原则,认真履行对公司应尽的责任和义务,共同促进公司的发展和增值,并从中持续得到收益或回报。{8}但是公司治理结构目标的实现并不是一句空话，它将落实于公司管理的各个具体方面，亦将需要一系列的规章制度来保障它的落实。健全的货币资金内部控制就是其中之一。因为根据经济学假设每个人都是理性的经济人，都是以自身利益最大化为目标的。货币资金的特性决定了它能够给经济人带来巨大的满足程度。所以，如果货币资金内部控制不健全，经济人就会钻制度
的空子以谋求自身利益的最大化。若货币资金内部控制制度健全，经济人将会受到必要的监督与控制，非法谋求自身利益最大化的几率将会变小。通过货币资金内部控制，公司相关利益人就会得到相应制衡，使公司能够高效运行，公司治理结构的目标也就在一定程度上得以实现。
通过上述分析，我们的结论是欲发挥货币资金内部控制的作用，必先建立、健全公司治理结构，公司治理结构是货币资金内部控制发挥作用的制度基础和组织保障。公司治理结构不健全，货币资金内部控制必是一纸空文，流于形式。
三、我国公司治理结构的特殊性
我国的公司大多是由国有企业改造而来，国有企业治理结构具有多层级自上而下和自下而上的委托代理关系，在多层级委托系列中，“全民”、中央政府、地方政府及其所属部门分别是第
一、
二、三级委托者；在多层代理系列中，企业经营者、地方政府及其所属部门、中央政府分别是第
一、
二、三级代理者。这种委托代理关系使“政企不分”、“政资不分”成为制度常态。第一委托者“全民”是一个虚拟的所有者，因此，在我国国有企业中所有者缺位问题是一直客观实际存在的。这就决定了我国公司治理结构难以通过直正的所有者关切自身经济利益而积极监督经理人员。
上市公司是我国最具代表性的公司制企业，其存在的一些问题、特点在我国企业中具有代表性。我国大多数上市公司是由国有企业改制而来。上市公司改制不彻底，股权结构不合理现象普遍存在。在不少上市公司，国有股“一股独大”，股权全部由“集团公司”一家行使，公司运作实质上呈现为内部人控制，由股东大会、董事会、监事会、经理层构成的形式上的“法人治理结构”并没有形成责权明确、相互制衡的公司治理机制，公司治理机制“形备而实未至”。{9}
我国公司治理结构的这种特殊性给经理人员驾驭或绕过货币资金内部控制进行违规操作留下了很大空间。前面的例子也告诉我们我国企业不是没有货币资金内部控制而是有却被人无视、被人驾驭了。因此，我们不能就货币资金内部控制来谈货币资金内部控制的完善，而应该把它放在公司治理结构的微观环境中去考虑如何完善它。
综上所述，我国的货币资金内部控制建设一定要结合完善公司治理结构进行，也只有完善了公司治理结构，才有可能建立健全货币资金内部控制。因为企业控制环境决定着其他控制要素能否发挥作用，是货币资金内部控制其他要素发挥作用的基础，直接影响到企业货币资金内部控制的贯彻和执行以及货币资金内部控制目标的实现，是企业货币资金内部控制的核心。而营造一个良好的控制环
境惟有从强化公司治理结构入手。这也是我国公司治理结构的特殊性所决定的。
参考文献:
{1}李维安《公司治理》 天津南开大学出版社，2001，P15
{2}吴敬琏《现化公司与企业改革》，天津人民出版社，1994
{3}青木昌彦，钱颖一《转轨经济中的公司治理结构》，中国经济出版社，1995 {4}张维迎 《企业理论与中国企业改革》，北京大学出版社
{5}《内部公司治理与内部控制》/new/2003_12/3121610215972.htm {6}《企业内部控制的设计原则》/new/2004_8/4081809154072.htm {7}杨平波 《论上市公司货币资金的内部控制》 湖南商学院学报 2002.11 P86
{8}张安明 《内部控制与公司治理研究》 CNKI中国优秀硕博士学位论文全文数据库
{9}史晓芬《对建立健全我国企业内部控制的思考》CNKI中国优秀硕博士学位论文全文数据库
{10}倪建林 《公司治理结构：法律与实践》 法律出版社
