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审计课件5
第四章
审计证据与审计工作底稿 第一节 审计证据
一、审计证据的含义
审计证据：是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括会计记录中的含有的信息和其他信息。
二、审计证据的种类
“不同程序可提供不同的审计证据，而不同的审计证据可用来证实不同的会计报表认定。”
图示：认定——目标——程序——证据
非一一对应 各类审计证据如何收集 各类审计证据能证明什么认定 各类审计证据的局限性
各类审计证据的证明力和可靠性（实例）
1、按形态分：实物证据
观察和检查实物资产
实物资产
优：存在性
缺：所有权、估价、完整性 书面证据
检查、函证、重新计算、分析程序等
书面资料
优：基本证据 ；
缺：证明力、可靠性有待分析
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口头证据
询问
答复
优：提供线索；缺：证明力较弱（佐证） 环境证据
观察等
事实
优：提供线索；缺：证明力较弱（佐证） 事实：行业和宏观经济运行情况 被审计单位内部控制情况 被审计单位管理人员素质
被审计单位管理条件、水平第一节 审计证据
2、按来源分：存放
编制
外部证据：由被审计单位以外的人编制的 内部证据：由被审计单位内部人员编制的
来源分类 编制 存放 举例 证明力 外部证据 外—外
外—内
函证回函、律师证明信
银行对账单、购货发票、应收票据
CPA 计算分析表
销货发票、付款支票
内部证据 内—外 内—内
会计记录、入库单、管理当局声明书
总结：a 实物证据证明存在性最强 b 口头、环境证据证明力较弱 c 外部证据证明力一般高于内部证据
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d 书面证据有被伪造涂改的可能
3、按证据的逻辑
正面证据
反面证据：经过合理查找后，未发现与审计客户的陈述相矛盾的证据。
4、按证据的证明力
充分证明力
部分证明力：口头、环境、内部、外内证据
无证明力：管理当局声明书
三、审计证据的特征
评价审计证据的标准是看审计证据是否具有以下两方面的基本特征：
数量特征—充分性（样本量）：证据数量足以支持审计人员形成审计意见
质量特征—适当性（证明力）：证据具有相关性和可靠性
（一）充分性—最低数量要求（成本约束）
审计风险：被审项目的性质、内部控制情况、管理当局可信赖程度、财务状况、管理当局购买审计意见的倾向 具体项目的重要性 审计人员的经验 审计中是否发现舞弊 审计证据证明力
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总体规模
成本效益约束
适量
（二）适当性—质量要求 相关性：审计证据与审计目标相关 可靠性：审计证据客观真实 相关性的考虑：
①特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关。
②针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据。
③只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。
可靠性的影响因素：证据疏远度 来源的独立性 证据客观性
提供和鉴证证据人员的素质 风险水平审计人员介入程度 证据综合证明力
可靠性的判断标准：
序号 证明力较强 证明力较弱 1 外部独立来源
其他来源
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2 内控有效 内控薄弱 3 直接获取 间接、推论 4 文件、记录 口头 5 原件 传真、复印件 可靠性的特殊考虑： ①对文件记录真伪的考虑
②使用被审计单位生成信息的考虑
③证据相互矛盾的考虑
④获取审计证据时对成本的考虑
图示：
证据特征 充分性
适当性
重要性
经济性
可靠性
相关性 注意：
适当性影响充分性。
经济性的考虑要适度。
如果无法取得充分适当的审计证据，发表保留或无法提出意见。
第二节 审计证据的收集方法 总体取证程序 具体取证程序
一、总体取证程序 风险评估程序 必行程序
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控制测试
可行程序 实质性程序
必行程序
注册会计师在下列情况下应当进行控制测试：
（1）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的，注册会计师应当实施控制测试以支持结果
（2）仅实施实质性程序不足以提供有关认定层次的充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施控制测试，以获取内部控制有效性的审计证据
二、具体取证程序——一般方法
顺查法：检查顺序与经济活动发生顺序一致
验证：完整性
适用：内控不健全客户 逆查法：检查顺序与经济活动发生顺序相反
验证：真实性
适用：内控健全客户
详查法：检查所有会计资料
效果好，效率低，适用问题客户
抽查法：审查样本，推断总体
效率高，风险大，适用内控健全客户
二、具体取证程序——技术方法 （1）检查记录或文件
1、审阅：原始凭证、记账凭证、账簿、报表
原始凭证审阅（以销售发票为例）记账凭证审核（以收款凭证为例） 账簿审核（明细账）
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2、复核
证证核对（原始凭证、记账凭证和科目汇总表） 账证核对（明细账、日记账与记账凭证） 账账核对（总账与明细账） 账表核对（总账与报表）
表表核对（各表数字之间的勾稽关系） 账单核对（银行存款对账单与日记账） 账实核对（存货盘点数与账面数）
（二）检查有形资产—对资产实物进行审计
1、适用
现金、存货、有价证券、应收票据、固定资产
2、局限
证明存在性，但不能证明所有权和计价
（三）观察—对客户经营环境的实地察看（印象） 局限
仅限观察时点
影响客观性
（四）询问
1、含义
以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程
2、局限
不能作为结论性证据
（五）函证
1、含义
为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程
2、注意
适用、方式、控制、替代程序
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（六）重新计算
含义
以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制
（七）重新执行
含义
以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算准确性进行核对
（八）分析程序
1、含义
通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价
2、运用
发现异常—贯穿始终 风险评估程序 实质性程序
（可用） 总体复核
3、方法：趋势分析法 比率分析法 合理性测试法 回归分析法
4、局限
非结论性证据
第三节 审计工作底稿
一、审计工作底稿的含义和作用
审计工作底稿：是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、
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获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。 审计工作底稿是审计证据的载体
审计工作底稿形成于审计过程，也反映整个审计过程
★审计工作底稿的作用：
1.提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础；
2.提供证据，证明其按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。
二、审计工作底稿的性质 ★存在形式：
纸质、电子或其他介质
★内容：
1.包括p132；
2.不包括：已被取代的草稿；
不全面或初步思考的记录；
存在错误而作废的文本；
重复文件记录。
三、审计工作底稿的种类
1、性质作用
综合类—为规划和总结审计工作
业务类—为执行具体审计程序
备查类—为备查（副本或复印件）
2、使用期限
永久性—综合类、备查类
临时性—业务类
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3、形成方式
编制的 取得的
四、审计工作底稿的编制
（一）总体格式要求
应使得未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚了解： 1.实施的审计程序的性质、范围和依据 2.获取的证据
3.就重大事项得出的结论
（二）工作底稿要素 1.被审计单位名称； 2.审计项目名称； 3.审计项目时点或期间； 4.审计过程记录； 5.审计结论； 6.审计标识及其说明； 7.索引号及编号； 8.编制者姓名及编制日期； 9.复核者姓名及复核日期； 10.其他应说明事项。
XX事务所货币资金审定表
索引号：A1 单位名称：ABC公司
编制人：张三
日期：2006.1.21
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页次：1 B/S日：2003.12.31
复核人：李四
日期：2006.1.22
单位：元索引号 项目 未审数
调整数
审定数
A1-1 现金 776.21 90.29 866.50 A1-2 银行存款 1878250.56 A1-3 其他货币资金
1878250.56 合计 1879026.77 90.29 187917.06 审计说明及调整分录：经审计，应调整
借：现金
90.29 贷：营业外收入
90.29 审计结论：本科目经审计调整后，金额可以予以确认 审计标识：T/B：与试算平衡表核对相符
三个基本组成部分：未审情况、审计过程记录、审计结论 图示：勾稽关系
五、审计工作底稿的归档
（一）归档期限
审计工作底稿的归档期限为审计报告日后六十天内。
如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的六十天内。
如果针对客户的同一财务信息执行不同的委托业务，出具两个或多个不同的报告，应分别归档。
（二）归档性质
如果在归档期间对审计工作底稿作出的变动属于事务性的，注册会计
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师可以作出变动：
(1)删除或废弃被取代的审计工作底稿；
(2)对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引；
(3)对审计档案归整工作的完成核对表签字认可；
(4)记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。
（三）归档后的变动 (1)允许——修改或增加 情形：原记录不够充分； 审计报告日后发现例外情况
修改：在保持原工作底稿中所记录信息，即对原记录信息不予删除（包括涂改、覆盖等方式）的前提下，采用增加新信息的方式予以修改。 修改或增加的记录要求:
①修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员；
②修改或增加审计工作底稿的具体理由；
③修改或增加审计工作底稿对审计结论产生的影响。 (2) 不得——删除或废弃 案例：审计工作底稿的变更
A会计师事务所原负责审计档案管理的B职员调离岗位，C职员自2004年2月起继任。C职员在工作中遇到一系列问题。A会计师事务所相关负责人予以了解答。根据独立审计准则和质量控制准则的相关
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要求，请判断相关解答是否正确。
(1)G公司2002年度、2003年度会计报表审计业务均由M注册会计师负责。在审计G公司2003年度会计报表时，M调阅了2002年度的有关审计工作底稿。2004年5月M将2002年度底稿退还时，C职员发现某些底稿中存有修改痕迹。C职员将相关事项报告A会计师事务所相关负责人，该负责人指示C职员，应要求M书面说明修改理由，并对2002年度审计工作底稿修改内容予以恢复后归档。（ ） (2)N注册会计师将T公司2003度会计报表审计工作底稿于2004年4月归档，2004年5月初，N要求用刚收到的一张T公司应付账款询证函回函原件，更换已归档底稿中有N直接接收的应付账款回函传真件。C职员检查了原件和传真件，未发现内容差异，但仍作了请示。A会计师事务所相关负责人指示C职员，同意N更换，但应在相关审计工作底稿中说明此更换事项。（ ）
(3)2004年6月C职员在清理审计档案时发现，1990年2月至1992年2月期间归档的审计S公司的一批审计档案，包括审计报告书副本、已审计会计报表以及相关审计测试工作底稿等。1992年2月后A会计师事务所除在1995年5月向S公司提供一项内部控制设计服务外，未向其提供任何其他服务。C职员请示该批审计档案能否销毁。A会计师事务所相关负责人指示，在经主任会计师批准，并按规定履行相关手续后可以全部销毁。（ ）
（四）保存期限
会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存十年。
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如果注册会计师未能成审计业务，会计师事务所应当自审计业务中止日起，对审计工作底稿至少保存十年。
连续审计：当期归整的永久性档案虽包括以前年度获得的资料，但由于其作为本期档案的一部分，应视为当期取得并保存十年；这些资料在某一审计期间被替换，从替换的年度起保存十年。 质量控制：三级复核制度 所有权：属于会计师事务所
管理要求：安全保管工作底稿并对其保密 保证完整性 便于使用和检索 按规定期限保存 复习思考题
一、单项选择
1、在分析资产负债表项目之间的关系时，最常用的分析性复核方法是（
）
A 趋势分析法
B 回归分析法C 比率分析法
D 绝对额比较法
2、以下审计程序中，不属于分析性复核的是（
） A 根据增值税申报表估算全年主营业务收入
B 分析样本误差后，根据抽样发现的误差推断审计对象总体误差 C 将购入的存货数量与耗用或销售的存货数量进行比较
D 将关联方交易与非关联方交易的价格、毛利率进行对比，判断关联
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方交易的总体合理性
3、在审计结束或临近结束时，使用分析性复核对会计报表进行总体复核的目的是（
）
A 针对自上年以来尚未发生变化的账户余额收集证据B 再次测试认为有效的内部控制，评估控制风险
C 确定以前尚未识别的异常或未预期到的关系D 确定实质性分析程序对特定认定的适用性
4、甲公司2005年度的存货周转率为2.7，与2004年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解释存货周转率变动趋势的是（
） A 由于主要原材料价格比2004年度下降了10%，甲公司从2005年1月开始将主要原材料的日常储备量增加了20%。
B 甲公司主要产品在2005年度市场需求稳定且盈利，但平均销售价格与2004年度相比有所下降，并且甲公司预期销售价格将继续下降 C 甲公司在2005年第4季度接到了一笔巨额订单，订货数量相当于甲公司月产能的120%，交货日期为2006年1月1日
D 从2005年6月开始，甲公司将部分产品针对主要销售客户的营销方式由原先的买断模式改为代销模式
5、甲公司2005年度的借款规模、存款规模分别与2004年度基本持平，但财务费用比2004年度有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解释财务费用变动趋势的是（
）
A 甲公司于2004年1月初借入3年期的工程项目专门借款10000000元，该工程项目于2005年1月开工建设，预计在2006年6月完工
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B 甲公司在2005年度以美元结算的货币性负债的金额一直大于以美元结算的货币性资产的金额。人民币对美元的汇率在2005年上半年保持稳定，从2005年下半年开始有较大上升
C 为了缓解流动资金紧张的压力，甲公司从2005年4月起增加了银行承兑汇票的贴现规模
D 根据甲公司与开户银行签订的存款协议，从2005年7月1日起，甲公司在开户银行的存款余额超过1000000元的部分所适用的银行存款利率上浮0.5%
6、充分性和适当性是审计证据两个重要特征，下列关于审计证据的充分性和适当性表述不正确的有（
）
A 充分性和适当性两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的
B 审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少
C 如果审计证据的质量存在缺陷，仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷
D 如果审计证据的质量存在缺陷，注册会计师必须收集更多数量的审计证据，否则无法形成审计意见
7、注册会计师执行会计报表审计业务获取的下列审计证据中，可靠性最强的是（
）
A 购物发票
B 销货发票C 采购订货单副本
D 应收账款函证回函
8、作为内部证据的会计记录在（
）情况下可靠性较强
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A 在外部流转B 经注册会计师验证C 有健全有效的内部控制制度D 被审计单位管理当局声明
9、以下关于审计证据可靠性的表述不正确的是（
）
A 从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠
B 内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠
C 注册会计师推理得出的审计证据比直接获取的审计证据可靠 D 审计证据直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的更可靠
10、下列有关审计工作底稿的归档期限表述正确的是（
） A 审计报告日后六十天
B 外勤工作结束日后六十天C 审计业务约定书后六十天
D 审计业务中止后三十天
11、审计工作底稿归整形式审计档案以下关于审计档案不恰当表述的是（
）
A 对每项具体审计业务，注册会计师应当将审计工作底稿归整为审计档案
B 永久性档案是指那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档案
C 当期档案是指那些记录内容经常变化，主要供当期审计使用的审计档案
D 永久性档案需要永久保存，当期档案至少保存十年
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12、如果在归档期间对审计工作底稿作出的变动属于事务性的，注册会计师可以作出变动中不正确的是（
）
A 删除或废弃部分审计工作底稿B 对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引
C 对审计档案归整工作的完成核对表签字认可
D 记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据
二、多项选择
1、注册会计师通过实施下列审计程序，获取审计证据，得出结论，形成审计意见（
）
A 风险评估程序
B 了解内部控制C 控制测试
D 实质性程序
2、分析程序按注册会计师实施的目的可分为（
）
A 用作风险评估程序，以了解被审计单位及其环境B 用作风险评估程序，以了解被审计单位内部控制
C 当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可以用作实质性程序 D 在审计结束或临近结束时对财务报表进行总体复核
3、审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与以下哪些因素有关（
）
A 样本量有关
B 重大错报风险C 具体审计程序
D 审计证据的质量
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4、注册会计师在评价审计证据的充分性和适当性时特别要考虑以下方面（
）
A 对文件记录可靠性的考虑B 使用被审计单位生成信息时的考虑C 证据相互矛盾时的考虑D 获取审计证据时对成本的考虑
5、在确定审计证据的相关性时，注册会计师应当考虑（
） A 特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关
B 针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据
C 只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据
D 一种审计程序往往只能取得某一认定的审计证据
6、在对短期借款实施相关审计程序后，需对所取得的审计证据进行评价。以下有关短期借款审计证据可靠性的论述中，正确的有（
） A 从第三方获取的有关短期借款的证据比直接从Q公司获得的相关证据更可靠
B 短期借款的控制风险为低水平时产生的会计数据比控制风险为高水平时产生的会计数据更为可靠
C 短期借款的控制风险为高水平时产生的会计数据比控制风险为低水平时产生的会计数据更为可靠
D Q公司提供的短期借款合同尽管有借贷双方的签章，但如果没有其他证据佐证，也不可靠
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7、在审计短期借款项目时，应当结合财务费用项目的审计，测试Q公司本期反映的短期借款利息的整体合理性。以下各项审计程序中，与实现上述审计目标相关的有（
）
A 根据Q公司本期发生的各项短期借款的金额、期限、利率，重新计算利息
B 索取Q公司全部付息单并进行汇总后，与Q公司会计记录进行核对
C 根据Q公司各月平均短期借款余额以及平均借款利率，测算利息 D 运用审计抽样方法，从Q公司短期借款明细账抽取若干笔相关经济业务，测试利息计算是否准确
8、审计工作底稿通常包括（
）
A 审计策略和具体审计计划B 分析表、问题备忘录、重大事项概要C 询证函回函、管理层声明书、核对表D 有关重大事项的往来信件
9、综合类工作底稿有（ ）A 审计总结
B 审计业务约定书C 企业营业执照、公司章程
D 审计计划
10、下列审计工作底稿中，应该归入永久性档案管理的有（ ）A 客户的设立批准证书、营业执照副本B 相关内部控制及其调查和评价记录C 资产、负债、权益、损益类项目的实质性测试记录D 审计报告、管理建议书
三、判断
1、注册会计师只能利用与被审计单位认定相关的审计证据来证明或否定被审计单为所认定的事项。（
）
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2、注册会计师获取审计证据时，不论是重要项目还是一般项目，均应考虑成本效益原则。（
）
3、审计证据的充分性是注册会计师形成审计意见所需要审计证据的最高数量要求。（
）
4、审计证据的数量越多越好。（
）
5、审计证据的质量越低，就需要更多的审计证据。（
）
6、如果在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的，或文件记录中的某些条款己发生变动，注册会计师应当作出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑评价文件记录的真伪。（
）
7、风险评估程序中运用的分析程序主要目的在于识别那些可能表明财务报表存在重大错报风险的异常变化。（
）
8、在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额、列报评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。（
）
9、审计工作底稿是审计过程中所形成的工作草稿。（
）
10、助理人员在检查期末发生的一笔大额赊销款时，要求R公司提供由购货单位签收的收货单，R公司因此提供了收货单复印件。助理人员在将品名、数量、收货日期等内容与账面记录逐一核对相符后，将获取的收货单复印件作为审计证据纳入审计工作底稿，并据以确认该笔销售“未见异常”。（
）
四、名词解释
1、审计证据
2、函证
3、分析程序
4、
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审计工作底稿
五、案例
1、L注册会计师在对F公司2005年度会计报表进行审计时，收集到以下六组审计证据：
（1）收料单与购货发票（2）销货发票副本与产品出库单（3）领料单与材料成本计算表（4）工资计算单与工资发放单（5）存货盘点表与存货监盘记录（6）银行询证函回函与银行对账单
要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，并简要说明理由。（2006年）
2、王利为光明会计师事务所注册会计师，他对某单位应收账款进行审计时，收到如下审计证据：
（1）客户应收账款、销售收入明细账及总账；（2）客户销售发票；（3）客户对应收账款存在性的声明；（4）注册会计师对客户应收账款债务人函证，债务人的回函；（5）客户债务人寄来的直接发送到会计师事务所的对账单。
3、某零售公司是一家上市的美国大型零售折扣店。1972年该公司为了掩饰其第一次重大经营损失的真相，将250万美元的损失篡改成150万美元的收益。其中102.6万美元是通过减少应付账款来实现的。执行该公司审计业务的会计师事务所由于执行了一些并无实效的审计程序，尤其是执行了无效的函证程序，而导致审计失败。最后该零售公司倒闭了，会计师事务所也难辞其咎，受到证券委员会的批评，并且在联邦法院处理此事之前，负责该公司审计的合伙人被暂停执业
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5个月。下面是审计人员在执行函证程序过程中的一些细节，请你加以评价。
（1）审计人员为了验证30万美元预付广告费的真实性，从1100家广告商中抽取24个样本，并向其中4家发函询证。（2）审计人员为了印证17.7万美元的差价退款，从该公司提供的名单中，随意抽取几个供应商，通过电话询证进价过高是否属实。在15个电话的询证过程中，公司先同供应商联系并通话交谈，然后将电话交给审计人员。 （3）两位业务助理人员就贷项通知单询问公司员工，得到了三种不同的解释，并且最终也未拿到书面证明文件，因此对贷项通知单的真实性提出质疑。负责审计工作的合伙人认为函证已经收集了足够的证据可以证明贷项通知单的真实性，不需要实施追加的审计程序。 （4）审计人员从公司所提供的广告商名单中选取4家发函询证，所收到的回函均指出所列的预付广告费是错误的，审计人员没有查明差异的原因，确认了广告费的真实性和完整性。
4、请设计一张应收账款审定表的基本格式，并针对出现以下情况，指出注册会计师应当如何安排复核审计工作底稿工作? (1)如果审计小组的项目负责人也负责审计某些会计科目，它形成的审计工作底稿应当由谁做一级复核? (2)如果部门经理作为某一审计项目的项目负责人，是否可以把一级复核和二级复核合二为一进行，如何处理? (3)对于一些重大事项，会计师事务所在执行审计工作底稿三级复核后，还可以考虑安排什么样的复核?
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(4)如果项目经理复核审计工作底稿时，发现一些审计工作底稿是直接由被审计单位或第三方提供归档形成的，应当如何处理?
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