面对会计造假的深层思考
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一、会计造假的表现形式 １．编造虚假会计凭证，提供虚假会计信息。会计凭证的造假主要是通过编造虚假经济业务，以非法的手段取得原始凭证，或自制劳务费、装卸费凭证等以虚开实；或以原会计事项为基础，通过夸大或缩小的方式以少开多；或采用偷梁换柱的方式，利用形式上合法的票据在费用中列示公费旅游或领导个人的消费等。这些虚假凭证进入记账程序，致使会计信息从源头上失真，给审计工作带来了很大的难度。 ２．非法设立账簿和粉饰报表，提供虚假会计信息。私设“小金库”，建立账外账，有的甚至建几套账。“小金库”的资金来源更是五花八门：有零星销售对方不要发票不记账的；有正品转次品、合格品转报废的；收入不记账造成库存商品账不符实，通过“待处理财产损溢”账户去调整；也有的单位将销售收入或预算外收入不存入规定的开户行，公款私存。有些企业虚构经济业务粉饰财务会计报表。有的企业通过向不同使用者提供不同报表等违规手段操纵会计信息。 ３．大做成本文章，提供虚假会计信息。为了粉饰业绩，虚增企业利润，他们对成本大做文章，该转的材料费、人工费不计入成本；该摊销的费用不摊销或者少摊入，该提的费用不计提或者少计提；将已竣工的基建项目不按时转入固定资产，少计折旧费，又将发生的长期借款利息挤入工程成本；有些企业采取在集团下属企业之间随意转移成本，达到人为调节利润的目的。 ４．进行违规税金核算，提供虚假会计信息。有些企业为了偷逃税金，对开增值税专业发票或虚拟购销业务购买增值税进项税额的发票入账，如浙江金华的“中国第一大税案”就是如此；有些企业偷逃营业税，编造发票摘要的内容，如将全部为营运收入的发票变造为营运收入和其他款项，以少纳营业税。有些企业虚列职工名册，偷逃个人所得税；有的隐瞒收入，乱摊成本、费用，偷逃企业所得税等。
二、会计造假的原因分析 １．会计工作的社会环境不佳。首先，是各种凭证的管理问题，行政性、事业性收费的发票由财政部门印制并管理；经营性收入的发票由税务部门监印并管理；很多行业性的收据、发票由行业主管部门设计并印制，导致格式多样，难以管理到位。其次，票据开得很不规范，例如，定额发票只盖有经营单位的规定印章，一般情况下，很少填写日期、接受凭证单位名称、开票人姓名等，有的票证种类根本就没有小额票（如出租汽车票证就只５元、１０元两种），零售业的发票问题也很多，明明是个人消费品却开成办公用品。第三，税务部门代开发票，有的人员为了某种利益把关不严，开具不实或不当的发票的问题也时有发生。第四，倒卖空白发票的问题，还没有从根本上解决。第五，社会各界对会计造假虽深恶痛绝，但有些人一方面反对，另一方面又在积极参与或积极为会计造假出谋划策，从而形成了一个怪圈。 ２．会计造假的原动力。 （１）追求本单位和个人利益，诱发会计信息造假行为。目前，企业对最终目标的理解仍是企业利润最大化，他们往往为了小团体的利益，根本不按国家统一会计制度的规定确认、计量和记录会计事项。特别是在与收入、成本等相关业务上没有按照权责发生制原则、配比原则或谨慎性原则进行处理；不按规定计提固定资产折旧、预提费用；不按规定摊销待摊费用；推迟或者提前确认收入或支出；人为地操纵成本费用的计算标准和利润分配方法，从而掩盖企业经营过程的实际情况；对于那些准备上市或者已上市的公司来讲，只要按照融资的条件“做”出一份报表，就可以轻而易举地得到几千万甚至几个亿的资金。这些都激发着他们会计信息造假的“积极性”。 （２）单位领导授权、指使、强令会计人员做假账。某些企业领导人为了完成上级下达的考核硬指标，从小集体和个人利益出发，授权、指使或强令会计人员调整会计账目，虚列收支和往来款，假账真算或真账假算，借以骗取荣誉，捞取政治资本。还有些上级领导人为夸大政绩或出于一些特殊目的，不顾企业实际情况以及所面临的市场状况，往往以行政命令方式给下级企业硬性下达各项经济指标，在某种程度上促使了企业弄虚作假，人为地调节会计信息。 ３．法律打击力度不够，造假成本远远低于造假利润。目前，尽管我国《刑法》、《会计法》、《注册会计师法》、《税收征管法》等相关法律法规对会计人员的违法行为处罚力度在不断加大，但有法不依或执法不严、查处力度和打击力度不够等情况严重存在。有些虽有明文规定，但在实际处理过程中，都是大事化小、小事化了，往往还停留在警告和罚款上。从行业的职业道德约束来看，其约束力和行业处罚力度也远远不够，致使违法收入远远大于违法成本，这无疑助长了一部分会计人员去冒险。 ４．会计人员综合素质较低，会计基础工作薄弱。在我国，部分单位的会计人员综合素质较低，不能实事求是、恪守会计职业道德，不能坚持依法办事，有的利用职务之便，侵吞公款中饱私囊；有的会计人员为了追求金钱利益、个人享乐，经不起物质、权利和女色的诱惑，在道德观念上出现偏差、蜕化甚至沦丧；还有的会计人员对领导人伪造、篡改会计数据敢怒而不敢言，对会计工作缺乏信心，从而使会计信息严重失真。另外，会计信息失真的原因还由于，会计基础工作薄弱，财务监督失控，内部管理混乱。如有些企业对财产物资缺乏严格控制，跑、冒、滴、漏现象严重，从而导致有账无物，有物无账。
三、防范会计信息失真的对策 １．加强立法和执法力度，建立健全监督制约机制。从我国现行法规来看，缺乏对会计信息具体的法律规定。如对什么是虚假会计信息、如何确认虚假会计信息以及对制造虚假会计信息的人员法律责任如何认定、如何处罚等在法律上都是比较模糊的问题。诸如《公司法》、《证券交易法》、《总会计师条例》、《会计基础规范》等法规制度还需要深层次完善，以保证会计信息质量，强化会计监督；另外，还需进一步加快内部会计控制规范的建设，适时发布新的具体会计准则及相关法规制度，保障会计工作有法可依。 解决了“有法可依”的问题之后，还需要进一步解决“有法必依，执法必严，违法必究”的问题。加大执法力度，对违反法规的企业和单位要依法追究其单位负责人和有关人员的行政责任和刑事责任。最后，引入企业部门内外的监督机制，如车间财务会审制度、企业纪检监察部门随机抽查制度等，结合会计部门的内部稽核制度在企业内部形成立体防范体系；建立以财政监督、审计监督、税务监督、行政监督为主的外部监督体系，尤其是要积极推行注册会计师的独立审计监督制度，对企业会计报表实行经常的、独立的外部会计监督。通过建立起科学的约束和监督机制，为确保会计信息的准确和真实创造必要的条件。
２．运用信息网络技术，从源头治理会计造假行为。充分利用电子信息网络，加大投入，建立我国的电子网络票据系统。像管理增值税发票一样地管理所有的会计原始凭证，将所有涉税票证电子化。目前，税务部门正在推行的“金税工程”，就是利用电子网络技术，尽量减少增值税发票上的违法违纪行为，而且取得了良好的成效。应借鉴此经验发扬光大，逐步展开。首先，从普通发票入手，使发票填制电子化、网络化，便于财税机关稽核，保证发票的真实，收入、成本、费用记录可靠，从根本上杜绝假发票的蔓延；其次，利用财政网络使行政性收费、事业性收费电子化、网络化，防止虚假或不实的收据进入会计账表；第三，对于需要列报的个人或个体工商户出具的票据，除税务部门代开发票外，可在规定的电子互联网上开具，便于财税机关稽查。这样，既保证了票据的真实性、可靠性，又堵塞了个人所得税的流失；第四，尽早实现全国的会计电算化，并尽早实现会计数据电子化，会计报告电子化、网络化。为此，财税部门应尽快设置一套适合所有企事业单位需要的规范文本格式，包括：工资单、差旅费报销单、往来款项结算单等可能引起成本、费用虚假的自制原始凭证模板系统，保证原始凭证的合法、真实，从源头上治理会计造假行为。 ３．对会计从业人员进行职业道德教育。会计人员职业道德从本质上应包括两方面的内容：一是会计人员的“职业技能技术”，即“职业之道”），二是会计人员的“职业品质”，即“职业之德”。其关系是，会计人员的职业技能技术是基础，职业品质是根本。没有娴熟的会计业务技能，其优良的品质难以得到表现；没有优良的职业品质，再娴熟的职业技能也难以为社会服务。娴熟的职业技能的发挥需要优良的职业品质去滋润。会计人员的“职业技能技术”与“职业品质”二者缺一不可。因此，要加强对会计人员职业道德教育，使会计人员在平时的工作和生活中，严于律己，宽以待人，不以善小而不为，不断提高自己的“自控”、“自律”能力。在处理会计业务时，坚持准则，不为他人所左右，不因个人好恶而取舍，实事求是地对经济活动状况进行反映。
