浅谈对其他应收款的审计
其他应收款是指除应收票据、应收账款、预付账款等以外的其他各种应收、暂付款项，包括不设臵“备用金”科目的企业拨出的备用金、应收的各种赔款、罚款，应向职工收取的各种垫付款项，以及已不符合预付账款性质而按规定转入的预付账款等。
在审计实务中，对其他应收款的审计往往是审计中的重点和难点。由于现行会计制度中对其他应收款核算的内容规定的较为笼统和广泛；且相对于应收账款和预付账款，会计实务中对该科目所要求的原始凭证等附件也不是很严格，因此企业对其他应收款的核算就显得较为随意，经常把凡是区分不清或不能列入其他科目的记入该科目内，所以也有人戏称它是企业的“万花筒”，包罗万象，同时也成为企业处理不合法业务的工具。
在某些规模较大的企业如集团型和投资型企业中，其他应收款往往是企业较为重要的资产，一般金额都较大且内容庞杂，所隐含的风险也较大，因此如何对其正确、高效地进行审计有着较为重要的意义。笔者结合自身的实践工作经验，对其他应收款审计中应关注的几种类型及如何加强审计提出一些粗浅的看法。
一、费用性质挂账
费用挂账主要有以下两种：一种为实际费用已发生、但由于发票未到或发票遗失而挂账；另一种为应入未入费用，因企业效益差、无法消化而挂账。
对费用性质挂账的其他应收款，在审计时首先应搞清账户余额的经济内容，并根据企业的实际付款单位性质、账龄等因素来进行判断。如果款项长期挂账且挂账单位反映为一些商店或服务性质的公司，或账龄虽短但企业不愿发函的或函证不回的，就要引起重视，要求企业进一步提供有关证明材料如合同等，如果证据确凿确属费用性质挂账，则应视重要程度决定是否应作审计调整。
二、投资性质挂账
有的企业还喜欢把投资，包括委托理财和股权投资等故意放在其他应收款核算。比较常见的有以下两种：
一种是由于原来公司法有规定，对外投资额累计不得超过公司净资产的50%，为规避这一规定并能顺利通过工商年检而为之。由于现行公司法已取消此项规定，因此此种情况已比较少见。
另一种则是由于投资产生盈亏，为账面上不体现盈亏而为之。笔者在审计中曾遇到过此种案例：某企业将大笔款项支付给包括关联企业在内的其他企业，名义上为往来款，实质是以自己名义或他人名义进行股票投资，在收到盈利时采取不入账形成账外账，在股票亏损时则为完成利润考核指标及银行融资的需要而不调整原始投资成本，造成虚增资产和利润。
当然也有出于其他目的而为之的。笔者在审计中曾遇到过一家集团公司，母公司将一家子公司的股权溢价转让给另一子公司，母公司对该股权转让已进行了账务处理，但接受股权的另一子公司以尚未办妥工商变更手续为由将已支付的股权受让款仍挂在“其他应收款”核算，母公司在编制合并报表时未进行调整，也未将此关联交易事项进行抵消，导致报表严重失真。
对于投资性质挂账的其他应收款，由于企业与对方单位关系的特殊性，有时函证在这里失去了意义，因此对大额的、可疑的款项一定要追查至款项发生时的原始凭证，甚至可要求企业提供对方单位的有关基本情况，如验
资报告、营业执照、会计报告等资料。
三、股东借款性质挂账
这种情况在私营企业及为对注册资本金额有要求的企业中比较普遍。为新设立公司或使公司注册资本达到一定金额，公司股东先向他人借入资金投入公司，一旦验资通过、工商手续办妥，即从公司账户中划走原投资款，作为股东借款性质挂账。现在也有一种较为隐蔽的做法，即股东借款不直接挂账，而是通过关联方或第三方走账，账面上挂与其他单位的往来，实际则是股东借款。
对于股东借款性质挂账的其他应收款，在审计时可结合企业设立或增资前后几个月的大额资金的来源、去向情况来进行判断，判定是否存在股东抽逃资金或虚构注册资本；此外应检查企业是否在会计报表附注中对股东借款进行了详尽的披露。
四、关联企业往来款挂账
关联企业往来款在其他应收款中是较为普遍的，特别在集团型企业中，由于资金一般是集中管理、统筹使用的，因此不可避免的出现较多的关联企业往来款。但由于存在内部人控制及集团公司的股权控制关系，这些关联交易很可能也较容易出现种种违纪违规问题。主要体现在：套取关联企业资金；人为调节利润幅度；随意拆借资金；变相侵吞企业资产等。因此是审计时的重点内容和高风险领域。
对于关联企业往来款的审计，一般审计人员认为反正是内部单位，能够获得函证，也就不愿再花更多的时间，但事实上与前面提到的一样，由于双方关系的特殊性，审计人员不能轻信被函证单位的确认结果。若对方单位恰巧为同一事务所审计，这时最好采取双方核对账目的方式来进行确认，否则还应履行替代程序，抽查款项发生时的原始凭证，并注意款项支付的内容，对有疑点的最好能积极创造条件，亲自到对方单位了解情况，并向其索取承认此笔债务的声明书。对于双方往来款项金额不一致的，应查明原因，如是否存在代垫费用、应收利息单方挂账、单方确认收入等现象，再根据重要性水平作出适当的处理。
笔者曾在审计一家企业的往来账时，发现母公司与下属一家子公司的往来款核对不符，在进一步检查后，发现原来母公司为了完成当年的利润考核指标，将子公司支付的其中一笔款项直接确认为利息收入及上交管理费收入，而子公司仍作为往来款挂账。当然这还是一种比较低级的作弊方法，所以对关联企业往来款的审计，不能因子公司已经被其他单位审计过或因为是内部单位就麻痹大意、掉以轻心，特别当内部往来账的余额核对不符时，就更应该引起高度重视。
五、隐瞒收入挂账
其他应收款属于资产类账户，是企业应收暂付的款项，正常情况下余额应该在借方，因此当出现贷方余额时应该予以关注，判断是否存在企业利用其他应收款账户来隐瞒收入，以达到少交税或不交税的目的。
笔者在审计一家私营企业时，发现该公司账务异常，在该企业其他应收款中总是先出现贷方发生额，随后由借方转出，经进一步检查并与结合存货等其他科目的审计情况，核实该款项实质上是该企业隐瞒的部分销售收入。
六、呆滞账挂账
此类应收款挂账往往是账龄时间较长的。在对此类应收款审计时，应向企业问明长期挂账的原因以及收回的可能性，同时向对方单位发函确认。此外应根据企业制定的坏账准备计提政策并结合所收集的资料，核实坏账准备有否足额计提。
七、期末余额为零的账户
在审计其他应收款中，一些余额为零的账户往往被忽视，甚至不采取任何审计程序，但其中往往也隐藏风险，特别是一些发生额较大或发生较频繁的账户。笔者在审计中曾发现诸如：利用其他应收款为其他企业套取现金，向其他企业出借注册用资金，向其他企业贴现票据等违规行为。
总之，在对其他应收款进行审计时，除了执行常规的函证、检查原始凭证等审计程序外，还应保持应有的职业审慎性，充分运用自己的职业判断能力，用炼就的“火眼金睛”来洞察真相，分辨真伪。
