房地产业纳税评估案例之一
一、纳税人基本情况
某房地产开发公司2003年开发了两个项目：都市花园一期、都市花园二期，规划建筑面积20万平方米。其中都市花园一期建筑面积10万平方米，于2006年竣工；都市花园二期建筑面积10万平方米，尚未竣工。
该企业2004年实现预售收入9863．90万元，2005年实现预售收入10821．23万元，2006年实现一期现房销售收入12000万元，二期预售收入3000万元。该企业预售收入适用15％预计计税毛利率。截至2006年底，都市花园一期所有房屋均已售出。企业成立三年来，共取得销售收入和预售收入35685．13万元，缴纳企业所得税47．48万元，营业税金及附加2337．38万元。
二、评估分析 (一)申报表比率分析
该企业取得预售收入及销售收入32685.13万元，三年来仅缴纳企业所得税款47.57万元，企业所得税贡献率为0.13％，而根据纳税评估预警值，所得税贡献率低于3％，为明显异常；该企业都市花园一期2005年度已经竣工清算，其项目毛利率为7％，也远低于该地区房地产行业30％预警值。初步分析该企业可能存在虚增成本或少计收入问题。
（二）财务费用分析
该企业200
4、2005年利息支出在财务费用中列支1164.68万元，
1 分析认为，如此大数额的利息支出，很可能是企业为开发项目而借入的抵押贷款利息。而该企业销售收入为零，证明2006年以前所有楼盘均未完工。根据有关税收政策规定，从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，应计入有关房地产的开发成本。因此，该企业存在税前多列财务费用的嫌疑。
（三）业务招待费分析
该企业200
4、2005年列支业务招待费255万元。根据有关税收政策规定，预售阶段不允许扣除业务招待费。
三、检查发现的问题
（一）收入检查
1、检查人员调阅了该企业“营业费用—佣金支出”账簿，发现在2004年12月31日和2005年12月31日的凭证中共支付销售佣金680．56万元，凭证后附的委托代销合同中，规定代销手续费为3％，以此推算该企业当年应有22685．13万元预售收入， 查阅申报表，该企业只申报了20685。13万元预售收入，差额居然有2000万元之多。
经过询问，该企业法人代表承认了将2000万元预售款项隐藏在4张个人银行卡，未在账簿纪录，从而少申报预售收入。
2、发现隐瞒首付款项。核查按揭销售收入时，发现了一个奇怪的现象，该企业有按揭贷款入账，却未有首付款项收入记录。经到企业合作按揭银行调查取证，发观银行保存有企业收取首付款收据的复
2 印件，金额合计570万元。
3、现场核查，违章建筑收租金。发现有一座商务楼居然比施工图多出了一层。经了解，2006年初该楼层已出租给某广告公司作为办公场所，但是账面并未体现该部分租金收入。该公司承认了将违章建筑出租，收取租金400万元未申报纳税的违法事实。
（二）成本检查
1、考虑到隐瞒收入2970万元后，该企业的毛利率与一般项目的毛利率相比仍然偏低。在检查建安费用发票时，发现有几张某地税局开出的建筑安装业代开发票存在疑点：一是同一时间、同一开票人开出的代开发票号码不在一个号段上；二是发票上代开机关的印章字体、大小、清晰程度存在微小差别；三是机打发票票面信息的字体、排版格式等存在微小差别，有的票面看似人为调整过打印格式。检查组人员进行会商，认为同一时间、同一开票人在正常情况下应该是在同一台机器上开具的、同一时期领取的发票，发票号码跳号的可能性极小；发票上代开机关的印章，一般只在征收机关机构变更后才有可能发生变化；票面信息字体、排版格式存在的差别：一般只有在开票软件更新后才会变化。根据侧面了解，基本排除了以上可能。检查组填具了建安发票明细表，带着疑问发票来到某地税局。经该局确认，共有19份加盖有该局代开发票专用章的建筑安装(代开)发票并非该局开具，属假票。其中12份建安发票属于都市花园一期，涉及金额1450．05万元。
对该企业大额支出的成本费用项目涉及的发票进行了全面检查，
3 借助CTAIS系统“发票流向查询”，可以查询全省（市）范围内商品销售发票流向的功能，检查人员采取了将所有的成本项目发票以明细表形式登记造册的方式，分别录入CTAIS系统进行查询。经核查，以虚假发票列入开发成本的有3020万元，其中应归属都市花园一期的材料成本1961．28万元。
2、拆迁办协查，查出假拆迁协议
该企业开发成本中共列支拆迁补偿费2300万元，核查拆迁补偿协议时，发现有多份拆迁协议签字，笔迹似乎一致。带着这些疑问，检查人员来到了拆迁管理办公室。经核查，查实该企业伪造拆迁协议25份。经过分摊计算，都市花园一期涉及虚列成本701．11万元。
3、不配比结转成本，热力站成本全入一期
属于全体业主所有的热力站已经于2006年完工，其成本全部记入都市花园一期项目。
根据《关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31号)文件对于计税成本的规定，其发生的1000万元应当按照配比原则分摊，该企业都市花园一期、都市花园二期建筑面积均为10万平方米，一期应分摊开发成本500万元，企业多列开发成本500万元。
（三）期间费用检查。
1、未完工开发产品多列利息支出
根据案头分析阶段发现的疑点，经过调查取证，证实该企业2004年初取得了两年期开发项目贷款9000万元，2004年和2005年共多
4 列支“财务费用—利息支出”1164.68万元。
根据《企业所得税税前扣除办法》(国税发[2000)84号文)第三十五条规定，从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，应计入有关房地产的开发成本。该企业2004年、2005年所有楼盘均未完工，因此其利息支出不应当记入“财务费用”在税前直接列支，而应当列入开发成本，都市花园一期两年共应摊入利息资本化支出582．34万元。
2、多列业务招待费
根据案头分析阶段发现的疑点，对预售阶段列支业务招待费的问题进行调查取证，证实该企业在预售阶段列支广告费、业务招待费共计255万元，应调增应纳税所得额255万元。
四、定性处理及依据
(一)根据《税收征收管理法》第六十三条之规定，决定对该公司隐瞒收入、虚列成本，造成少缴企业所得税款1777．87万元的行为，定性为偷税，并处偷税数额50％的罚款计888.94万元。 (二)对该公司在税前多扣除财务费用、业务招待费，造成少缴企业所得税款463．50万元的行为：按照税法规定追缴税款。 根据《税收征收管理法》第三十二条规定，对上述两项少缴税款加征滞纳金。
(三)根据《发票管理办法》第三十六条、《发票管理办法实施细则》第四十八条之规定：对该公司取得假发票行为，责令限期改正，并处1万元罚款。
5 (四)涉税案件移送。根据检查结果，某公司各年度的偷税数额均超过1万元，且偷税比例达到10％以上，根据《中华人民共和国刑法》第二百零一条、最高人民检察院、公安部《关于经济犯罪案件追诉标准的规定》第四十九条之规定及《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》第三条之规定，将该案移送公安机关立案查处。
五、案例分析及建议
(一)房地产企业由于其收入及成本构成的复杂性决定了偷税手段的复杂性，给房地产税务评估和稽查提出了更高的要求。本案中，地产开发公司共采取了九种手段，偷逃企业所得税：隐瞒预售收入、隐瞒首付款、违章建筑租金隐瞒收入、多列材料成本、多列建安费、伪造拆迁协议、不配比结转成本、财务费用不资本化、预售阶段扣除业务招待费。
本案从纳税评估入手，发现疑点，有针对性的着手检查，效果显著，检查人员同时能根据有关数据的内在逻辑关系追根溯源，给我们很好的提示。
(二)“真票虚开”难以取证成为房地产税务稽查的难点。本案中，通过CTAIS系统“发票流向查询”、地税机关外调查询，查明了某公司利用假发票虚增成本的事实。在实践中，更为常见的是“真票虚开”，即票面形式真实，而业务内容虚假。房地产公司负担3．3％的建筑行业营业税，可以扣除33％的所得税扣除成本，而建筑公司企业所得税大部分为核定征收，决定了“真票虚开”有相当的经济利益。房地产企业的成本明显偏高，但是由于“真票虚开”难以取证，成为房
6 地产企业所得税检查的难点，也应作为我们检查的重点。
房地产业纳税评估案例之二
一、企业基本情况
某公司自2000年12月开始开发建设公寓项目， 2002年4月27日由北京市房地产勘察测绘所勘测公寓A、B、C楼3座和地下车库1座。总建筑面积：93557.26平方米。该项目于2002年底全部竣工。
该公司建设期清算报告反映清算期销售收入37562.6万元，该合作公司对预收收入2001年12月20日前按20%预计利润率预征企业所得税，之后按10%的预计利润率预征企业所得税。土地增值税按照收入1%比例预征。三年共预缴企业所得税2791.2万元，营业税1878.1万元。
二、评估分析
企业建设期内房地产建设基本情况；主要对涉及建设项目的总建筑面积、可售面积、不可售面积、可售总成本费用、暂列支成本费用、可售单位成本、已售面积、销售收入等情况进行评估。
审查企业开发项目的相关资料、审计报告和相关手续的报批；审核企业会计帐册、报表记载的情况和企业相关会计记帐凭证；计算企业开发项目建设期应补、退所得税情况。
三、检查发现的问题
（一）建设期取得收入的调整及确认
7 检查组审计了该合作公司开发的“公寓”项目在建设期的销售收入、其他业务收入、营业外收入的情况。通过审核该合作公司“产品销售收入”、“预收账款”等科目的账载金额与企业提供的房屋及车位销售明细台账进行核对，公司预收账款余额2097.9万元。经对预收账款逐笔核实发现是该合作公司将办公用房销售给E公司和F公司，同时要求该合作公司提供预售办公用房合同和开具的发票，经核对与账载金额一致，经询问该合作公司现有财务人员，认为此笔没有办理物业交割手续，会计师事务所出具的竣工结算报告中未将此笔预收账款结转销售收入。根据国税发[2000]142号文件第四条第一款规定“采取一次性全额收取房款的，以房产使用权交付买方之日或开具发票之日作为销售收入的实现”。应确认该笔销售收入的实现。
（二）建设期成本、费用的调整及确认
根据《北京市国家税务局转发国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知的通知》(京国税发[2002]314号)文件的相关规定，对该合作公司开发的“公寓”项目的开发总成本费用、不可售成本费用、可售总成本费用，期间费用的情况进行了审计。经检查发现：
1、从开发成本中调减土地出让金中不符合规定的发票1100万元。
2、从开发成本中调减超过审批规划面积标准的土地出让金罚金 420万元。
3、从开发成本中调减拆迁补偿费中列支的延期缴房违约金296 万元，应按实际发生年度调增至所属年度的“营业外支出”科目，进
8 入当年损益。
4、从开发成本中调减配套设施费中列支立体车库费用389万元，因其建在地下人防工程中，不属于开发总成本费用的列支项目；
5、调减开发间接费、三项期间费用列支的工会经费93596.90元（未出具工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》）、住房公积金467984.40元（只计提未缴存）、超标准列支交际应酬费63716.07元；
以上共计调减数2268万元，最终确定开发总成本：65525万元。
（三）延伸检查销售期影响应纳税所得额其他因素的调整及确认。
检查组在审核该合作公司前期开发时与其合作方内资A公司、内资B公司签定土地地价、地上物拆迁的补偿协议（公司章程中也写明）中，发现其中合作公司以分配5000平方米的商业用房补偿1亿元给内资A公司，以资金1亿元补偿内资A公司、内资B公司两家公司。该合作公司先支付了5100万元给内资A公司、内资B公司两家公司，仍差4900万元未付；2003年4月分配给内资A公司、内资B公司两家公司商业用房（4854.46平方米），按规定差145.56平方米；经进一步延伸检查，发现该合作公司与其合作方内资A公司、内资B公司于2003年2月签订债务处理协议商定：“其中分配商业用房差145.56平方米按一定系数折合1607.4万元，以货币资金补偿3900万元，两项欠款共计5507.4万元，按一定系数折合6418.87万元用该合作公司的26套公寓房和相配车位抵债。”26套公寓房总价6033.5万元，车位总价390万元，共计6423.5万元。2003年5月，该合作公司分
9 配的4854.46平方米的商业用房价值总计8392.5万元，在实际执行中是以销售房合同的形式交割给内资A公司，并办理了交接手续，内资A公司于2005年从房土局取得商业用房的产权证，该合作公司并未按合同规定的房屋分配方法划分双方的成本、费用，经去内资A公司取证证明是以售价作为入账依据。同样2004年7月又签订债务处理协议商定：剩余1000万元扣除办理26套公寓房过户手续所缴税费、按一定系数折合917.7万元用该合作公司的4套公寓房和相配车位抵债。4套公寓房总价926.8万元，车位总价60万元。根据配比原则，应相应确认其商业用房和公寓、车库的成本以确定实际发生年度的债务重组收益：2003年确认收益7063.4万元；2004年确认收益292.8万元。
经检查对该合作公司开发“公寓”项目汇算清缴所得税，实际应补所得税额1829.1万元。
四、案例分析及建议
（一）现场检查以下四方面为重点：
1、确定建设期和销售期的划分。
2、依据“房屋土地测绘技术报告书”、“房屋所有权证”、“房屋测绘登记表”等文件，确认建设项目的总建筑面积、可售面积、不可售面积、已售面积，制作《项目面积明细表》。
3、确认建设期和销售期取得的收入，主要审核“产品销售收入”、“预收账款”等科目，并与销售明细台账核对是否一致，主要核对其相对应的房号、业主、面积、单价、总价、车位、车位销售方式、车
10 位售价、销售日期等内容。若存在差异，说明有漏计收入的行为，通过房号、面积、总价逐一核对，找出原因。
4、确认建设期开发总成本费用，根据所得税文件的相关规定，调整不合法的列支，确定税务审定开发总成本，制作《开发总成本明细表》。据此计算不可售成本、可售项目的单方成本，最后依据可售项目的已售面积，可售项目的已售收入计算建设期和销售期的应纳所得税，制作《竣工结算分期所得税计算表》，清晰地反映开发项目建设期和销售期所得税汇算的
（二）本案通过延伸检查，发现了一系列税收问题，调整了大量的应纳税所得额，非常值得我们借鉴。
房地产业纳税评估案例之三
一、纳税人基本情况
企业开发A项目位于北京市XXX地区，自1999年开始建设施工，分为一至五区，该公司已于2002年将四区项目转让给其他房地产公司进行开发，五区截止到2004年12月31日尚未开工。本次建设期汇算清缴仅涉及A项目一至三区，其建设期自1999年至2004年底，此次审计汇算项目建筑面积54万平方米。
企业自报及事务所审计报告结果：销售收入总额2,574,194,537.77元；销售成本2,050,103,968.29元；营业税金及
11 附加135,219,196.87元；三项费用合计233,107,744.57元；其他业务利润-956,180.03元；营业外收支净额1,944,894.00元；纳税调整增加额48,309,165.84元；应纳税所得额205,061,507.85元，应纳所得税额67,670,297.59元，实际已缴纳所得税额80,154,530.39元，期末应补所得税额-12,484,232.80元。
二、评估分析
（—）建筑面积的审核分析。
面积的审核是其它各项审核的基础，依据测绘部门的房屋测绘技术报告书及企业提供的相关资料数据，相互对照，逐一确定一至三区各区的总建筑面积，核实并划分出各区的总可售面积、自用部分面积和公共面积。经过审核，确定一至三区总建筑面积542,539.39平方米，总可售面积455,309.96平方米。
（二）收入的审核分析。
首先，依据有关规定及企业资料，确定其销售银行按揭等形式；其次，依据企业《房屋销售合同》，对照企业销售收入帐、预收帐款帐、按揭手续、企业递交汇算申请时提供的《房屋销售情况说明》等资料，核实企业的销售收入情况。建设期内，企业一至三区的销售收入总额为25亿元人民币。
（三）成本、费用的审核分析。
首先，在成本、费用的审核中，依据税法规定的要求，对企业财务记载的开发总成本、费用进行审核，剔除不符合法规规定标准的部分，得到一个调整后的开发总成本、费用；其次，由于该企业建设
12 项目的较多，也由于房地产企业核算成本、费用核算中不可能将每笔成本、费用直接明确地记入相应的建设项目的缘故，因此，上述调整后的开发总成本费用中不能直接记入各项目的成本费用将在各建设项目之间进行第一次分配；三是，上述分配至A项目的成本、费用在一至三区间进行第二次分配。
通过以上分析，该企业多项指标存在异常，需要进一步在检查中落实。
三、检查发现的问题
（一）检查项目总成本、各区开发总成本、及各区各开发产品成本核算上归集、分配及期间费用的调整问题
1、间接开发成本总计调减625,374.31元。开发成本项目中即违规发票调整392466.4；工会经费违规列支调整232,907.91元。这部分调整按各区实测建筑面积占总建筑面积比例分配。
2、直接归集成本的调整。一至三区共计调增11499266.92元。这部分调整直接影响各区的直接开发成本，其中①一区因为违规发票的问题（未填写付款单位名称）调整开发成本360,502.14元（其中基础设施费用调整179,560.25，建安工程费用调整180,941.89）。②二区因为违规发票的问题（未填写付款单位名称）调整开发成本604,711.00元（全部为建安工程费用的调整）。③三区主要是对预估结算价的调整。依据最终调整的净额调增成本12,464,480.06元。
通过以上检查，各区开发总成本（即间接开发成本、直接开发成本）调整结果为：一区总成本调减472,491.71元；二区总成本调减
13 790,603.58元；三区的总成本调增12,366,309.26元。
3、在确认
一、
二、三区开发总成本后，需要在各区的各类产品中第二次分配总开发成本以确定各区各类产品的开发成本（住宅、车库、地下、地上自用配套等产品的成本），以便确定最终的销售产品的销售成本。制作各区各类产品的开发成本明细表。（原一区车库产品的开发成本41218902.4元）这其中，此项检查又涉及一区、二区对两个因素进行调整，具体如下：
(1)地上、地下费用未合理摊销:通过核实土地征用及拆迁补偿款项目时，发现车库作为留存资产（未取得出售许可证），在计算成本时没有为其分摊土地征用及拆迁补偿款,全部进入可销售成本:此次检查根据地上和地下面积的权重分摊各区的土地征用及拆迁补偿款，从而车库也分配承载地上面积所负担的土地征用及拆迁补偿款，即一区地下面积分摊“土地征用及拆迁补偿款”，从而增加车库土地成本6,439,502.83元，调减可售成本；二区地下面积分摊“土地征用及拆迁补偿款”，从而增加车库成本6,109,474.01元，调减可售成本。
(2）明确政策,调整自用配套成本，涉及所有权的归属问题。检 查中发现地下闲臵的面积、商业配套等放入可售成本中。检查手续及合同都不能出具有效证明。咨询用途，地下闲臵的面积自用、商业配套也未正式确定，所有权目前归开发商，以后再出售。根据（京国税发［2002］314号）文件规定，其相应支出不能计入可售面积的成本费用。原作为一区地下可摊销成本面积3,559.23平方米的成本调整为自用配套，该自用配套成本11,008,014.04元；原作为二区地上可
14 摊销成本面积2,550.47平方米调整为自用配套，该自用配套成本11,776,261.10元，都相应增加了转出经营资产成本，最终减少了可售成本。
以上两项调整：根据《北京市国家税务局转发国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知的通知》（京国税发［2002］314号）文件规定： “对于房地产企业开发项目中的不可出售面积，如绿地、花园、停车场、商业网点、教育设施及会所等，凡由政府有关部门无偿占用或属于业主公共产权的，其相应支出经审核后可计入可售面积的成本费用；凡建成后产权属于外商投资企业并继续从事生产经营活动的，其相应支出不能计入可售面积的成本费用。”
（3）期间费用检查：
此次检查有未按规定列支费用问题，调减一至三区总管理费用总计731,017.74元，其中：发票调整62,933.00元，工会经费调整668,084.74元，按照各区实测面积占一至三区总实测面积的比例再进行分配。
（二）计算可售成本、费用和已销售成本、费用
通过以上归集分配调整，使得可销售成本、费用变化，最终对已销售成本、费用进行调减。
首先，确定可销售面积，再计算可售成本、费用。 （1）可售成本计算公式：
各区可售住宅成本＝各区总成本－各区车库成本－各区转出企业
15 自留自用资产成本
各区可售住宅单位成本＝各区可售住宅总成本÷各区可售住宅面积
各区已销售成本＝各区可售住宅单位成本×各区已售面积 （2）可售费用计算公式：
各区可售总费用＝各区总费用－各区车库费用－各区转出企业自留自用资产费用
各区单位费用＝各区可售总费用÷各区可售住宅面积 各区已销售费用＝各区单位费用×各区已售面积
通过检查调整，最终确定一至三区共调减已销售成本26,403,285.34元，调减已销售费用3,620,707.75元。两项共计调减30023993.09元
（四）已预缴企业所得税额的调整
该企业2002－2004年申报“预缴企业所得税额” 80,154,530.39元，将上述“规划展览馆”项目预缴所得税964,308.11元及A项目四区预缴所得税3,097,320.60元作为此次A项目一至三区已缴税金。故此次检查调减“预缴企业所得税额”项目共计4,061,628.71元，最终核定“预缴企业所得税额”为76,092,901.68元。
四、定性处理及依据
根据《国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知》（国税发[2001]142号）及《北京市国家税务局转发
16 国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知的通知》（京国税发［2002］314号）文件的有关规定，经本次税务检查及对各项成本、费用调整，涉及A项目一至三区建设期汇算应纳所得税额计算调整项目中：① “主营业务成本”原申报数2,050,103,968.29元，调减26,403,285.34元；②期间费用原申报数233,107,744.57元，调减3,620,707.73元；③“已预缴企业所得税额” 原申报数80,154,530.39元，调减4,061,628.71元；应纳税所得额23508万，应纳税额7757万，已纳7609万,“全年实际应补（退）所得税” 原申报数-12,484,232.80元，调增13,969,546.43元，建设期汇算清缴共计应补所得税额1485313.63元。
五、案例分析及建议
（一）本案在评估可售建筑面积、收入、成本费用的基础上，重点对地上、地下费用分摊等问题进行了检查，发现作为留存资产（车库），在计算成本时没有为其分摊土地征用及拆迁补偿款,全部进入可销售成本。可以看出，在总成本不变的情况下，正确核算计税成本，同样可以挽回税收损失。
（二）值得注意的是，《北京市国家税务局转发国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知的通知》（京国税发［2002］314号）第二条至第五条已经在2007年予以废止了，在以后评估及检查中不宜再适用与此相关的规定。
