存货的审计方法分析
颜韵薇
摘要：存货作为审计关注的重点，是企业生产经营中的关键生产资料，在企业的重要地位不言而喻。存货审计即对存货的实物形态、数量和计价结果发表审计意见。在存货审计过程中，通常存在一些问题，从而加大存货审计风险，如：注册会计师对存货审计重视不够，忽略对存货内部控制的检查测试，未能很好地运用分析性程序，未关注存货对应的其他账项；存货监盘的力度不够；存货计价的审计工作未能做好；在确定存货审计意见时未充分考虑存货审计的结果。注册会计师可通过实施存货监盘审计程序、存货计价的审计工作、存货内部控制的检查测试以及应用分析性程序提高存货审计质量。
关键词：存货；存货审计；审计流程
企业存货在企业总资产中所占比例较大，对于企业的生存发展有着非常重要的影响。同时，由于存货自身的特殊性，又极易成为企业舞弊的对象。因此要在激烈的竞争中站稳脚并有所发展，就要增强自身的实力，搞好审计是增强企业实力的一个重要方面，因此加强企业集团的审计迫在眉睫。存货部分只是企业经营环节的一块，存货与其他经营环节是紧紧联系在一起的， 所以其他部分出错也会牵连到存货出错，在审计存货的时候，需同时考虑到其他环节是否也有出错的可能性从而导致存货错误。
在实施存货监盘程 序的过程中，发现客户存货数量盘盈或盘亏的数额较大，且情况比较异常，应分析具体情况，顺着审计线索，找出造成异常情况的根本原因。具体而言，包括以下几方面：
（1）审查存货收发数量计算方法选用的是否合理和是否坚持一贯性原则，有无随意改变计算方法的现象。
（2）对外部送来加工或代外部保管的材料，以及代销的商品，其所有权并不属于被审计单位，审查其有无混同于本企业存货的现象，是否设置补助登记账
簿单独进行核算。
（3）对实地监盘有困难的在途和委托外部加工的存货，应检查账簿记录所依据的原始凭证是否合法，必要时可向供货单位或受托加工单位进行函证，以证实账面数量记载的真实性。
（4）客户若有接受捐赠的存货，审查其是否办理入库手续及进行账务处理。
（5）对存放在车间的在产品数量进行监盘时，应在财务账面数与车间“在产品收发结存表”中数核对相符的基础上进行，以确定统一可靠的审计依据。
一、存货审计的几个重要方面
（一）采购与应付帐款
1、不恰当的采购分类
2、采购价格因汇率而被错误计算
3、采购金额/数量被错误记录
4、不是所有的货物均收到收货确认函
5、截止的程序没有正确地进行
6、采购发票错误反映出价格，折扣，税费等
7、无效或不正确的采购价格或者其他调整
8、采购被重复记录或虚构记录
（二）库存和销售成本
1、不是所有的库存变动被记录
2、存货盘点没有包含异地库存货物
3、存货盘点包含货权属于其他人的货物
4、存货分类帐与总账不符
5、账目数与实际的调整被错误或未记录
6、没有或不准确的盘点，编辑和描述
7、库存移动所用的产品编码/分类不正确会导致库存调整不正确和销售成本的错误
8、客户出货量不正确的记录
9、销售记录在不正确的财务时间段
10、当销售发生时， 其销售成本未被记录
11、成本计算方法运用不恰当，未更新和计算。
12、记录未能准确反映数量及金额
13、价格主目录未经批准被变更
14、库存物品被分在不正确的类别里
15、成本计算不合理（工资，材料，摊销等）
16、原材料转移到加工或成本的数量未能准确的记录
二、存货审计具体流程分析
在存货审计中，以上提及的内容不是全部适合每个企业， 不同企业有不同的性质，故不能一视同仁，需灵活应变。以上的部分内容在其他部分审计时会被审计流程覆盖，其未能被覆盖的部分需根据企业自身的情况，选择其相对应的审计流程对以上风险规避。主要实质的审计程序包括：
（1）根据企业提供的盘点手册/流程，观察其企业是否按照所提供的盘点手册/流程进行库存盘点；是否货权属于其他人的货物被独立放置和追溯盘点项目与库存编制一致。（2）当企业存放在第3方的货物价值与数量重要时，需在盘点日与第3方确认及其数量与库存编制一致；可考虑亲自去第3方仓库核实。（3）审查企业在盘点后对高价值货物编制与总账余额和记录表的调节情况记录；调查大额与不寻常的调节项目。（4）如果存在货物在盘点进中途被取走，审查存货滚动文件流程是否符合综合审计风险；调查不寻常的项目。（5）追溯在盘点过程中所取得的截止程序信息是否与销售和采购的财务记录一致。（6）测试存货价值计算是否也企业会计政策一致，适用与财务报告框架。（7）审查存货价值减少至存货净变现价值的金额变化情况，检查被减少的金额（计提金额）。如:储备为移动缓慢的货物，过时或低于成本或市场。
除了主要的实质性审计程序，分析性审计程序也是存货审计不可或缺的部分，其将存货审计数据进行有效性分析，为理清存货情况，为后续审计起到重要作用。以下是分析性审计程序的内容：
首先，比较现在单个产品的采购/生产/存货价值与前期变化。解释意想不到的波动（或预期波动的缺失）。其次，比较现有库存类别与前期变化，调查意想不到的波动（或预期波动的缺失）。计算存货周转率同时比较与前期变化。询问不寻常的情况。再次，比较现在的毛利（周期和产品线）与前期变化或行业基准。
比较销售，销售成本和运输数量与前年变化。
三、存货审计的分析测试
最后，审计数据还需进行详细测试，才能进行最终的审计程序：
（一）、审查资产负债表金额与库存记录或第三方确认函是否一致。
（二）、探讨客户对存货价值认定原则和评估应用的一致性。
（三）、盘点观察：
1、审查和确定盘点操作指南的适当性和关于盘点库存的其他书面材料，在接近盘点日期的存货交易记录，和识别过时或损坏的库存。
2、观察盘点点货和点货程序是否完成。
3、测试客户的盘点记录（从实货到记录和从记录对应实货）和盘点记录是否真是被盘点。着重检查价值高的货物，如果有必要，通过一个有代表性的样本。跟进任何盘点差异，并考虑是否需要更广泛的盘点样本。
4、确定盘点计数标签，列表，或卡是否控制适当。记录选择的计数标签，列表，或卡的使用，部分使用，未使用的，和无效的相关信息，与接下来的实际盘点情况比较。
5、获得的运出和接收截止信息。
6、在盘点存货日检查或确认存货由他人和客户持有信息。
7、通过询问和观察，记录有可能损坏的，过时的，缓慢的，或多余的库存项目。
（四）、汇编盘点：
1、追踪检查盘点数量和确认函是否与期末存货清单一致。
2、通过重新计算小计和合计来测试库存编制的准确性。
3、通过核对货物在期末存货清单数量与盘点计数标签或其他原始证明文件的程序来测试期末存货清单上货物数量较大的编制是否准确。
4、追踪在盘点时获取的截止信息与财务记录是否一致。
5、确认在盘点过程中获取的信息与定盘点计数标签，列表，或卡的使用，部分使用，未使用的，和无效的记录是否与编制的存货一致（即，没有项目已被添加，删除，或改变）
（五）、库存价值
1、按存货的类别分类，再和前期比较。调查意外（或缺乏预期）的变化。
2、基于我们对该公司的库存部件和生产过程的理解，和我们对公司成本会计系统和存货成本计算方法的理解，确定合适的原材料价格，生产进展中的货物，和成品库存的测试程序。
*选择关键原材料执行原材料价格测试，如有必要，使用代表性样本。核对供应商发票与成本（例如，最近的发票，如果采用先进先出法）。
*测试生产阶段的货物的格，用在某个生产阶段的百分比乘以总成本价格，再与成品比较。如果认为有必要，审查生产阶段的合理性。
-以参考原材料价格测试程序的结果或检查供应商发票来测试材料成本。 -测试在生产阶段货物的人工成本的合理性，参照完成货物的人工成本，或以人工工作时间记录卡和人工单位时间收入证实人工费用是否合理算入在生产阶段货物价值。
-测试在生产阶段货物的分摊费用的应用。 *成品
-以参考材料价格测试程序的结果或检查供应商发票来测试材料成本。 -以人工工作时间记录卡和人工单位时间收入来测试人工成本。 -测试成品的分摊费用的应用
3、测试分摊费用比率的计算。
4、如果有必要，参考材料清单，工作订单，或其他制造文件来测试生产阶段的货物和成品的成本建立的细节。
5、标准成本系统：
*确定公司对标准成本变化的政策和审查最近标准成本变化的合理性。 *检查差异帐户，确定对存货账户调整是否是必要。
四、审计存货时对库存存货的计提方法
评估对多余的，过时的，滞销，或损坏的库存计提如下：
1、在盘点过程中，追踪客户准备的多余的，过时的，滞销，或损坏的货物清单所列货物。
2、当前计提，注销，以及相关的费用与以前年度金额比较。当前注销占库存比例和销售成本比例与以前年度比较，和调查意想不到的变化。
3、在最终的库存清单中选择货物数量较大和/或货物具有特点，确定其是否可能
是的多余的，过时的，或滞销的库存。以今年的销售或生产数量，或根据销售预测，与现有数量比较。
4、对计提是否充足的结论。
五、其余对审计存货结果影响应该注意的方面
（一）、审查库存和销售成本在总分类账账户和调查任何不寻常的东西。
（二）、审查银行和应收账款询证函答复，会议记录，合同，和其他文件作为留置权的证据，抵押。确定必要的披露。
（三）、根据所使用的估价方法确定因市场价格变化对估值影响。
（四）、考虑汇率变化对库存的评价影响。
在年终盘点的时候，最好选择与企业在会计年度结束的最后一天一起进行年终盘点，这样避免了在盘点后货物进出情况的调整。 最好与企业协商静态盘点， 如不能，提前调动盘点当日所需生成材料，从而在盘点当日避免动态盘点。 盘点方法应视企业存货性质而定，比如：在对人造皮革厂的年终盘点中， 成品是一卷一卷的人造皮革，原材料是白色基布与桶状聚氨酯树脂等。在检测成品时，选择整卷和零散数量的卷，然后放在跑米机上测量整卷和零散数量的卷的长度；根据测量结果推算其他整卷大小与长度。 在拉链厂的年终盘点中，成品是数以上万的拉链，数量多金额小，其总价值需盘点，这时就不能一个个的盘点。其选择体积方法进行测量，计算堆放成品的体积（长宽高），根据体积来测算拉链数量，再与存货清单对比。 糖厂酒厂的成品大多存储在体积巨大的罐子中， 同样以测算体积来推测成品的数量。
六、总结
存货审计是注册会计师审计中比较复杂和耗时的一项工作，面临的难点也比较多，因此，我们要根据企业实际情况，制定并执行严格的审计程序，就能获取存货实物资产确实存在、计价正确的审计证据。
本文讨论了公司存货审计的实施方法细则和注意事项，以及存货审计的实施对于我们国内企业的发展有着重要的意义。虽然存货审计的难度比较大，也并不是不能审计。只要企业加强内部的控制，规范存货的管理，制定完善的审核制度，存货审计就能够发挥它应有的作用，给企业带来较好的效益。对于存货审计出现的违规行为，一定要追查到底严惩不怠。审计人员必须要具备良好的职业道德素
质，做好企业的存货审计工作。
参考文献：
[1]J〃威森,D〃R〃卡迈克尔,余南庸.《尖端科学技术对会计师们的挑战》[J].外国经济与管理,2009年05期.
[2]葛明.美国“一般公认的审计准则”简介[J].财会通讯(综合版),2011年05期 [3]陈少勇，注册会计师监盘的难点与对策[J]，中国注册会计师，2010（06） [4]刘明辉，高级审计理论与实务[M]，东北财经大学出版社，2006 [5]安广实，基础审计学[M]，吉林大学出版社，2005
